1987 LSF 189 FORSLAG TIL LOV OM ÆNDRING AF LOV OM AFGIFT AF ARV OG GAVE OG LOV OM PÅLIGNING AF INDKOMST- OG FORMUESKAT TIL STATEN. (FRADRAG FOR VISSE ERHVERVSAKTIVER).
Karakter C
genskabt fra tekst. En karakter siger, hvordan et dokuments struktur er hentet, ikke hvor pålidelig loven er.
Ikke selve loven: Lovforslag
Adresse https://gelex.eu/eli/DK/bill/ft/198712K00189@1988-05-21/da
Indhold
§ 1
I lov om afgift af arv og gave, jf. lovbekendtgørelse nr. 62 af 6.
februar 1987, foretages følgende ændringer:
1. Efter § 20 indsættes:
» § 20 a. Omfatter de afgiftspligtige værdier en erhvervsvirksomhed,
kan den afgiftspligtige ved opgørelsen af det beløb, der skal
betales afgift af, fradrage 40 pct. af værdien af følgende
aktiver, der indgår i virksomheden og tilfalder den
afgiftspligtige:
1. Maskiner, inventar og lignende driftsmidler, der omfattes af
bestemmelserne i afsnit I i afskrivningsloven.
2. Skibe, der omfattes af bestemmelserne i afsnit III i
afskrivningsloven.
3. Ejendomme, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Udlejning
til beboelse anses ikke for erhvervsmæssig anvendelse. Ved
afgørelsen af, om en ejendom udelukkende anvendes
erhvervsmæssigt, ses bort fra anvendelse til andet formål, som må
anses for uvæsentligt.
4. Ejendomme, som både anvendes til erhvervsmæssig virksomhed og til
andet formål, for så vidt angår den del af værdien, som kan
henføres til erhvervsmæssig anvendelse. Ved afgørelsen af, om en
ejendom anvendes både erhvervsmæssigt og til andet formål, ses
bort fra uvæsentlig erhvervsmæssig anvendelse.
5. Stambesætning, der er omfattet af lov om den skattemæssige
behandling af husdyrbesætninger.
6. Forfatter- og kunstnerrettigheder, patentrettigheder, ret til
mønster eller varemærke.
7. Goodwill.
Stk. 2. Aktivernes værdi opgøres som kontantværdien uden fradrag af
gæld, men i øvrigt efter reglerne i §§ 17-20.
Stk. 3. En person, som både modtager arv og boslod fra et fællesbo
efter sin afdøde ægtefælle, fordeler fradraget mellem boslod og
arvelod efter forholdet mellem de to lodders størrelse.
Stk. 4. Der kan ikke beregnes fradrag efter stk. 1, hvis der bliver
udlagt mindre end 1/10 af det pågældende aktiv til
udlægsmodtageren.
§ 20 b. Der kan ikke beregnes fradrag efter § 20 a, hvis afdøde
eller dennes ægtefælle har ejet den virksomhed, som aktivet
indgår i, i mindre end 2 år forud for dødsfaldet, med mindre
afdøde eller ægtefællen har erhvervet virksomheden ved arv eller
gave fra andre.
Stk. 2. Ved afståelse af virksomheden inden udgangen af det 5.
indkomstår efter det indkomstår, hvori udlægget fandt sted,
bortfalder det fradrag, der er indrømmet ved udlægget. Det samme
gælder, hvis virksomheden bortforpagtes inden for perioden. Hvis
beslutningen om udlæg er truffet efter udlægsdatoen i offentligt
skiftede boer, træder beslutningstidspunktet i stedet for
udlægsdatoen ved fastlæggelsen af 5 års perioden.
Stk. 3. Afståelse, udleje eller overgang til privat brug af en del
af virksomhedens aktiver af den i § 20 a nævnte art inden for 5
års perioden i stk. 2 medfører, at en tilsvarende del af
fradraget bortfalder. Afståelse eller udleje medfører dog ikke
bortfald af fradrag, hvis den finder sted som et naturligt led i
udlægsmodtagerens fortsatte drift af virksomheden.
Stk. 4. Stk. 2 og 3 gælder ikke ved afståelse til ægtefælle.
Bestemmelserne gælder endvidere ikke, hvis afståelsen skyldes
tvangsauktion, udlægsmodtagerens død, konkurs, tvangsakkord eller
frivillig akkord som led i en generel kreditorordning.
§ 20 c. Hvis der i afdødes bo indgår aktier, der ikke er noteret på
Københavns Fondsbørs, kan den afgiftspligtige fradrage et beløb
ved opgørelsen af, hvad der skal betales afgift af, i det omfang
vedkommende får udlagt aktierne. Det er en betingelse for
fradrag, at aktier svarende til mindst 15 pct. af stemmeværdien
udlægges til modtageren. Det er endvidere en betingelse, at enten
afdøde sammen med sin ægtefælle og børn under 18 år eller
udlægsmodtageren sammen med sin ægtefælle og børn under 18 år
ejede over halvdelen af de stemmeberettigede aktier på
udlægstidspunktet. Fradraget udgør det beløb, som den
formueskattepligtige værdi af aktierne pr. 1. januar forud for
udlægstidspunktet skal nedsættes med, såfremt værdien af
selskabets aktiver som nævnt i § 20 a, stk. 1, nr. 1-5, jf. § 20
a, stk. 4, nedsættes med 40 pct.
Stk. 2. Hvis betingelserne i stk. 1 for fradrag er opfyldt, og
selskabet ejer aktier for over halvdelen af stemmeværdien i et
datterselskab, kan der foretages et fradrag på grundlag af
datterselskabets aktiver som nævnt i § 20 a, stk. 1, nr. 1-5, jf.
§ 20 a, stk. 4. Fradraget udgør det beløb, som den
formueskattepligtige værdi af de udlagte aktier pr. 1. januar
forud for udlægstidspunktet skal nedsættes med, hvis værdien af
de nævnte aktiver i datterselskabet nedsættes med 40 pct.
Stk. 3. Værdien af selskabets og datterselskabets aktiver opgøres
som den værdi, der lægges til grund ved beregning af den
formueskattepligtige værdi af aktierne uden fradrag af gæld. § 20
a, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse ved udlæg af aktier. Der
kan ikke beregnes fradrag efter stk. 1 eller 2, hvis afdøde eller
dennes ægtefælle har ejet aktierne i selskabet i mindre end 2 år
forud for dødsfaldet, med mindre afdøde eller ægtefællen har
erhvervet aktierne ved arv eller gave fra andre. Hvis fradrag
skal beregnes på grundlag af datterselskabsaktier, skal
moderselskabet have ejet disse i 2 år forud for dødsfaldet. § 20
b, stk. 2-4, finder tilsvarende anvendelse på de udlagte aktier.
Bestemmelserne i § 20 b, stk. 2 og 3, finder tilsvarende
anvendelse på selskabets og datterselskabets aktiver. Fradraget
bortfalder ikke, når selskabets eller datterselskabets aktiver
afstås på grund af tvangsauktion over selskabets eller
datterselskabets aktiver, selskabets eller datterselskabets
konkurs eller ved selskabernes likvidation som led i den i § 20
b, stk. 4, omtalte kreditorforfølgning.
Stk. 4. Bestemmelserne i stk. 1-3 om aktier gælder for aktier og
anparter i selskaber, der er indregistrerede her i riget, bortset
fra Færøerne og Grønland.
§ 20 d. Den afgiftspligtige beregner fradraget efter § 20 a eller §
20 c i forbindelse med indgivelse af den endelige boopgørelse til
skifteretten. I offentligt skiftede boer beregnes fradraget ved
eksekutors eller skifterettens fremsendelse af den endelige
boopgørelse til skattemyndigheden. Den skattemyndighed, der tager
stilllig til værdiansættelsen, påkender ligeledes spørgsmålet om
fradragets rigtighed.
Stk. 2. Senest ved indgivelsen af selvangivelsen for vedkommende
indkomstår meddeler udlægsmodtageren skifteretten, hvis fradraget
er bortfaldet helt eller delvis efter § 20 b, stk. 2 og 3, eller
§ 20 c, stk. 3. Dette oplyses ligeledes i selvangivelsen.
Spørgsmål om fradragets bortfald, som ligningsmyndighederne også
kan tage op af egen drift, påkendes af ligningsmyndighederne ved
ligningen af udlægsmodtagerens selvangivelse.
Stk. 3. Skattestyrelseslovens regler om klage og om indbringelse for
domstolene af indkomstansættelser finder tilsvarende anvendelse
på skattemyndighedens afgørelser vedrørende fradraget og dettes
eventuelle bortfald.
Stk. 4. § 25 om eksekutors hæftelse for arveafgift og § 34, stk. 2,
om privatskiftende arvingers solidariske hæftelse for arveafgift
gælder ikke for afgiftsforhøjelsen, der følger af en eventuel
omberegning af afgiften i henhold til § 20 b, stk. 2 og 3, eller
§ 20 c, stk. 3.
Stk. 5. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om
gennemførelse og administration af bestemmelserne i §§ 20 a-20 d.«
2. I § 46 indsættes som stk. 2:
»Stk. 2. Gavegiver hæfter ikke for den afgift, der skyldes bortfald
af fradrag efter § 20 b, stk. 2 og 3, eller § 20 c, stk. 3.«
§ 2
I lov om påligning af indkomst- og formueskat til staten
(ligningsloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 829 af 19. november
1987, som ændret senest ved lov nr. 839 af 18. december 1987
indsættes som § 29:
Ȥ 29. En person, der fra en anden person modtager en
indkomstskattepligtig gave, kan ved opgørelsen af sin personlige
indkomst fradrage det beløb, der, hvis gaven var
gaveafgiftspligtig, kunne fradrages i det gaveafgiftspligtige
beløb efter reglerne i §§ 20 a-20 c i lov om afgift af arv og
gave. Fradraget kan ikke overstige gavens værdi og bortfalder
efter de regler, der er nævnt i § 20 b, stk. 2 og 3, eller § 20
c, stk. 3, i lov om afgift af arv og gave.«
§ 3
Loven har virkning for dødsfald den 1. januar 1989 og senere samt
for gaver og arveforskud, der ydes den 1. januar 1989 og senere.
Bemærkninger til lovforslaget
Almindelige bemærkninger
Det foreslås at gennemføre regler, der nedsætter den arve- og
gaveafgiftspligtige værdi af erhvervsvirksomheder. Forslaget går
ud på at give et fradrag i de afgiftspligtige værdier på 40 pct.
af værdien af en virksomheds anlægsaktiver. Finansielle aktiver
og omsætningsaktiver såsom kontanter, obligationer, børsnoterede
aktier, varelagre m.v. skal ikke berettige til fradrag. Endvidere
foreslås fradrag i værdien af ikke børsnoterede
hovedaktionæraktier. Herved lempes den belastning, som arve- og
gaveafgifter er for erhvervsvirksomheders fortsatte beståen.
Forslaget skal ligeledes gælde de sjældnere forekommende tilfælde
(gaver til søskende og søskendebørn, jf. bilag 1), hvor gaver er
indkomstskattepligtige i stedet for afgiftspligtige.
Forslaget er - ligesom forslaget om succession ved
familieoverdragelse - baseret på overvejelser i det sagkyndige
udvalg om de skatte- og afgiftsmæssige regler, der gælder for
generationsskiftet i erhvervslivet, som regeringen nedsatte i
oktober 1983. Udvalget afsluttede sit arbejde i maj 1987 med
betænkning nr. 1111/1987.
Forslaget må ses på baggrund af, at afgifterne udhuler
kapitalgrundlaget i de virksomheder, der generationsskiftes, og
af hvis overskud deres betaling skal finansieres.
Den marginale afgift af arv til børn er 32 pct. ved arv over
1.000.000 kr. Ved arv til søskende er den tilsvarende
afgiftsprocent 80 og ved arv til andre 90. Det bør i denne
sammenhæng nævnes, at arve- og gaveafgifterne opkræves efter
progressive skalaer, hvis trin har været uændret siden 1972, og
ikke er blevet justeret i takt med den siden da stedfundne
inflation, således at afgifterne i de forløbne 15 år er blevet
relativt mere tyngende. Afgiftsreglerne er nærmere beskrevet i
bilag 1.
Et andet problem, som også generationsskifteudvalget har fremdraget
i sin betænkning, er, at der kan være en del usikkerhed knyttet
til værdiansættelsen af de pågældende erhvervsaktiver. Ved
generationsskifte, hvor hensynet til videreførelsen af
virksomheden har en betydelig vægt, kan der - ikke mindst set i
lyset af arve- og gaveafgiftens størrelse - være særlig grund til
at søge risikoen ved en for høj værdiansættelse modvirket gennem
tilbageholdenhed ved fastsættelse af afgiftsgrundlaget.
Formålet med værdiansættelsen er at finde frem til værdien i handel
og vandel. I nogle tilfælde findes standardiserede regler om
værdiansættelsen. Fast ejendom kan således medtages til
ejendomsværdien, idet man dog godkender afvigelser på op til 15
pct. Værdiansættelsesreglerne er nærmere beskrevet i bilag 2.
Den usikkerhed, der knytter sig til værdiansættelserne, er
principiel. Den kan hænge sammen med, at aktiverne kan være af
speciel karakter, og deres værdi afhængig af, om de afhændes til
en egnet køber, der kan fortsætte virksomheden.
Hertil kommmer, at den virkelige prøve på, om værdiansættelsen er
rigtig, er et salg på det frie marked, og den lader sig ifølge
sagens natur ikke foretage.
Hvilke aktiver omfattes af forslaget?
Efter forslaget foretages et fradrag i arven eller gaven, når der
indgår erhvervsaktiver i denne, som har karakter af anlægsaktiver.
Det foreslås således, at fast ejendom, der bruges erhvervsmæssigt,
skal berettige til fradrag. Hvis kun en del af en ejendom bruges
erhvervsmæssigt, beregnes fradraget kun på grundlag af denne del.
Maskiner, inventar og lignende driftsmidler samt skibe, der
udelukkende bruges erhvervsmæssigt, berettiger efter forslaget
ligeledes til fradrag. Ved driftsmidler og skibe med blandet
benyttelse foreslås, at der ikke beregnes fradrag overhovedet.
Endelig foreslås, at patentrettigheder m.v. samt goodwill også
skal berettige til fradrag.
Finansielle aktiver skal ikke berettige til fradrag. For disse
aktivers vedkommende er der ingen usikkerhed om værdiansættelsen,
og deres tilstedeværelse kan være udtryk for en højere grad af
evne til at betale afgifterne. Kontantbeløb, indestående i
pengeinstitutter, obligationer og børsnoterede aktier berettiger
herefter ikke til fradrag.
Varelagre er hurtigt omsættelige og har derfor en vis lighed med
finansielle aktiver. Dette sammenholdt med, at det kan anføres,
at den nedenfor omtalte værnsregel er specielt vanskelig at
håndtere ved varelagre, medfører, at det foreslås, at varelagre
ikke skal berettige til fradrag.
Selvom der indgår fradragsberettigede aktiver i en personligt ejet
virksomhed, foreslås det at undlade fradrag, når der overføres
mindre end 1/10 af virksomheden. I disse tilfælde har
investeringen mere karakter af en passiv kapitalanbringelse, som
der er mindre behov for at tilgodese gennem regler om fradrag.
Erhvervsvirksomhed kan drives som personlig virksomhed eller i
selskabsform. Såfremt man holdt aktier uden for nedslagsreglerne,
ville der derfor ske en vilkårlig forskelsbehandling af
overdragelser, der alle kan have karakter af generationsskifte.
Det foreslås derfor, at hovedaktionæraktier, som ikke noteres på
Københavns Fondsbørs, skal berettige til fradrag, hvis der
overdrages mindst 15 pct. at stemmeretten. Børsnoterede aktier
har som anført karakter af finansielle aktiver og skal derfor
ikke berettige til fradrag. Reglen skal også gælde for anparter.
Forudsætningen for fradraget er, at enten arveladeren, dennes
ægtefælle og børn under 18 år, eller arvingen, dennes ægtefælle
og børn under 18 år, før udlægget besidder over 50 pct. af
stemmeretten. I så fald beregnes formueskattekursen (som normalt
lægges til grund også ved afgiftsberegningen), som et vejet
gennemsnit af indtjeningsevne og indre værdi.
Fradragets størrelse og beregning.
Det foreslås, som anført i indledningen, at fradraget skal udgøre 40
pct. Det svarer til det nedslag i den formueskattepligtige værdi,
der gælder for de fleste anlægsaktiver.
Ved hovedaktionæraktier foreslås det, at fradraget beregnes som det
beløb, den formueskattepligtige værdi falder med, hvis værdien af
de af selskabets anlægsaktiver, der ville berettige til fradrag,
hvis de var personligt ejet, nedsættes med 40 pct. På samme måde
kan også anlægsaktiver i datterselskaber berettige til nedslag,
hvis selskabet, hvis aktier generationsskiftes, ejer mere end 50
pct. af datterselskabets aktier. Fradraget udgør det beløb, som
den formueskattepligtige værdi af aktierne i selskabet nedsættes
med, hvis værdien af datterselskabets anlægsaktiver nedsættes med
40 pct.
Det foreslås at beregne 40 pct.'s-fradraget på grundlag af
aktivernes bruttoværdi (altså værdien uden fradrag af gæld). For
denne løsning taler, at usikkerheden omkring værdiansættelsen
knytter sig til aktivernes bruttoværdi. Nok så væsentligt er det
dog, at der til alternativet, at beregne fradraget af
nettoværdien (altså efter fradrag af gæld) knytter sig en række
administrative vanskeligheder. Det vil således være vanskeligt at
afgøre, til hvilket aktiv et givet lån hører. Lånet kan jo være
optaget til køb af mange andre aktiver end det aktiv, der f.eks.
er stillet til sikkerhed for lånet. Det er da også bruttometoden,
der bruges ved beregning af nedslag i den formueskattepligtige
værdi efter de gældende regler herom, jf. ligningslovens §§ 18 A
- 18 C.
Når aktiverne indgår i en personligt ejet erhvervsvirksomhed,
opgøres bruttoværdierne kontant. Kontantværdien er ikke altid det
samme som den nominelle værdi. Er aktivet, typisk en fast
ejendom, prioriteret, er den nominelle værdi prioriteternes
pålydende med tillæg af arvens eller gavens værdi og eventuelt
kontant vederlag. Kontantværdien er værdien, hvis hele aktivet
blev købt kontant. Når aktiverne indgår i et selskab, opgøres
bruttoværdierne på samme måde som de, der bruges ved beregning af
den formueskattepligtige værdi.
Værnsregler.
Baggrunden for forslaget er hensynet til erhvervsvirksomhedernes
videreførelse, og det bør derfor sikres, at fradragsreglen kun
anvendes ved de egentlige genrerationsskifter. Der må naturligt
stilles krav om, at overdrageren har en vis reel tilknytning til
virksomheden. Det foreslås, at fradraget kun gives, hvis
overdrageren har ejet virksomheden i mindst 2 år forinden
overdragelsen. Derimod skal det ikke være nogen hindring for
fradrag, at enkelte aktiver er anskaffet inden for de sidste 2
år. Den foreslåede regel skal gælde både ved hel og ved delvis
afståelse af virksomheden som arv eller gave.
Hvis modtageren videreoverdrager virksomheden eller dele heraf kort
tid efter modtagelsen, kan dette være et indicium for, at der
ikke har været noget egentligt ønske om generationsskifte af
virksomheden.
Det foreslås derfor, at hel eller delvis videreoverdragelse inden
for det 5. indkomstår efter modtagelsen medfører, at fradraget
bortfalder, og at afgiften må omberegnes. Dette skal dog ikke
gælde den delvise afståelse, der er et naturligt led i driften.
Mindre indskrænkninger, indskrænkninger og omlægninger, der er
driftsmæssigt begrundede, medfører således ikke, at fradraget
bortfalder, og at afgiften må omberegnes. Det vil således kun
være omfattende frasalg af aktiver, der ikke kan anses for
driftsmæssigt begrundet, der udløser efterregulering. Det følger
af forslaget, at en afståelse, der erstattes af en
genanskaffelse, ikke medfører, at fradraget bortfalder. Afstås
det genanskaffede aktiv i perioden, uden at driftsmæssige hensyn
tilsiger dette, vil det efter omstændighederne kunne medføre
bortfald af en tilsvarende del af fradraget. Hvis virksomheden er
udvidet inden overdragelsen, uden at driftsmæssige hensyn
tilsiger dette, og reduceres efter overdragelsen, vil der også
kunne foreligge et tilfælde, hvor fradraget bortfalder.
Med afståelse sidestilles udleje og overgang fra erhvervsmæssig til
privat benyttelse.
Hvis afståelsen skyldes tvangsauktion, konkurs, udlægsmodtagerens
død, tvangsakkord eller frivillig akkord som led i en generel
kreditorordning, skal fradraget ikke bortfalde. I ingen af
tilfældene vil afståelsen være udtryk for misbrug af forslagets
regler. En generel kreditorordning kan godt foreligge, selvom
enkelte af kreditorerne ikke deltager.
Ved hovedaktionæraktier kan både udlægsmodtagerens
videreoverdragelse af aktierne og selskabets afståelse af
virksomheden medføre, at nedslaget bortfalder under tilsvarende
omstændigheder.
Fradraget og værdiansættelsen.
Det foreslåede fradrag ved afgiftsberegningen ændrer ikke aktivernes
værdiansættelse i skattemæssige sammenhænge. Den værdi, der skal
lægges til grund ved opgørelsen af overdragerens eventuelle
fortjeneste eller af afskrivningsgrundlaget hos erhververen, er
således uændret. (I § 5 i lov om særlig indkomstskat er det altså
værdien før fradrag, der skal anvendes). Ved skifteafgift (som
betales i de offentligt skiftede dødsboer) påvirkes
beregningsgrundlaget heller ikke af forslaget. Fradraget ændrer
heller ikke den værdi, arvingen i et dødsbo er berettiget til at
lægge til grund ved arvedelingen.
Administrative forhold ved forslaget.
Den arveafgiftspligtige skal selv i forbindelse med indgivelse af
boopgørelsen til skifteretten beregne fradraget. Det er
imidlertid ikke skifteretten, der skal kontrollere fradragets
rigtighed. Den opgave påhviler ved dødsboer den kommunale
ligningsmyndighed, der efter gældende regler også skal tage
stilling til selve værdiansættelsen af boets aktiver og passiver.
At kontrollen med fradraget pålægges ligningsmyndigheden i
arveladers kommune skyldes, at fradragets beregning afhænger af
en række skattemæssige forhold. I en række tilfælde er det
således afgørende, om aktivet er afskrivningsberettiget.
Fradraget skal som foran anført ikke være en del af
værdiansættelsen. Værdiansættelsen i et dødsbo bliver bindende
efter 3 måneder, medmindre den kommunale ligningsmyndighed
forinden tilsidesætter den eller begærer vurderingsmænd udmeldt.
Noget tilsvarende foreslås ikke for fradraget. I og med at
fradraget er nært knyttet til indkomstopgørelsen, f.eks.
eksistensen af afskrivningsberettigede driftsmidler, er det ikke
fundet muligt at behandle fradraget efter samme regler som
værdiansættelsen.
Hvis ligningsmyndighederne således tilsidesætter overdragerens
selvangivelse, fordi man mener, at driftsmidler benyttes privat
og derfor ikke er afskrivningsberettigede, skal myndighederne
have lejlighed til samtidig at ændre fradraget. Fradraget skal
derfor ikke være bindende efter 3 måneder, og det foreslås, at
skattemyndighedernes forhøjelse kan påklages efter de regler, der
gælder for indkomstskatteansættelser.
I gavesager foretages værdiansættelsen efter gældende regler af
amtsskatteinspektoratet. Det er derfor efter forslaget også
amtsskatteinspektoratet, der som 1. instans kontrollerer
fradragets beregning. Amtsskatteinspektoratets afgørelser kan
påklages efter samme regler, som gælder for amtsligningsrådets
indkomstansættelser.
Hvis erhververen mener, at fradraget er bortfaldet helt eller
delvist, f.eks. på grund af videresalg af virksomheden, meddeler
han dette til afgiftsmyndigheden (skifteret ved arv,
amtsskatteinspektorat ved gave), der herefter omberegner
afgiften. Spørgsmål om fradragets nedsættelse eller bortfald som
følge af reglerne i § 20 b afgøres i øvrigt i forbindelse med den
almindelige ligning af erhververens selvangivelse.
Efter forslaget er det altså normalt den kommunale
ligningsmyndighed, der er 1. instans. I arvesager meddeles en
eventuel ændring af fradragets størrelse til skifteretten, der
herefter udsender en ny afgiftsberegning. I gavesager meddeles
ændringen til amtsskatteinspektoratet, der udsender ny
gaveafgiftsberegning.
Provenumæssige forhold.
Skøn over provenutabet ved gennemførelse af lovforslaget er behæftet
med stor usikkerhed, idet der ikke findes oplysninger, der
muliggør en egentlig provenuberegning.
Det kan rent skønsmæssigt anslås, at lovforslaget vil medføre et
provenutab på ca. 150-250 mill. kr. årligt. Heraf skønnes mellem
halvdelen og to trediedele at vedrøre fysiske erhvervsaktiver.
Bemærkninger til de enkelte bestemmelser
Til § 1, nr. 1.
Forslaget til §§ 20 a-d, vedrører direkte kun arveafgift. Det får
imidlertid også gyldighed for gaveafgiftspligtige gaver i kraft
af den gældende regel i arveafgiftsloven § 48, stk. 2, der
bestemmer, at arveafgiftsreglerne også gælder for gaveafgift »for
så vidt reglerne efter deres indhold er anvendelige«.
Forslaget til § 20 a indholder i stk. 1 en opregning af de aktiver,
der berettiger til fradrag. Det bemærkes, at forslaget afgrænser
fast ejendom på samme måde som fast ejendom, der ved
formueskatteberegningen er berettiget til nedslag. Ved afgørelsen
af, om en ejendom anvendes erhvervsmæssigt, ses således bort fra
uvæsentlig anvendelse af fast ejendom. I overensstemmelse med
praksis på formueskatteområdet må en erhvervsmæssig anvendelse af
en ejendom i almindelighed anses for uvæsentlig, hvis den svarer
til mindre end 10 pct. af den pågældende ejendom. Tilsvarende
gælder en ikke-erhvervsmæssig anvendeles af en erhvervsejendom.
§ 20 a, stk. 3 foreslår en særlig regel for en ægtefælle, der ved
den anden ægtefælles død udtager en virksomhed fra ægtefællernes
fællesbo. Den går ud på at fordele fradraget forholdsmæssigt
mellem arvelod og boslod. Det er uden betydning, hvem af
ægtefællerne, der ejede virksomheden inden dødsfaldet.
Stk. 4 udelukker ejere, der er berettigede til mindre end 1/10, fra
fradrag. Hvis afdøde var gift, og ægtefællerne både havde særeje
og fælleseje, kan fradrag beregnes vedrørende et
nedslagsberettiget aktiv, når det samlede udlæg af andele i
aktivet fra de to boer er 1/10 eller mere.
§ 20 b, stk. 1 indeholder den foreslåede regel om, at virksomheden
skal have været ejet i to år, for at fradrag kan gives. Stk. 2-4
indeholder reglen om, at afståelse inden udgangen af det 5.
indkomstår efter udlægget medfører, at fradraget bortfalder.
Overdragelse mellem ægtefæller medfører ikke, at fradraget
bortfalder. Det gælder heller ikke, selvom overdragelsen sker i
forbindelse med separation eller skilsmisse. På den anden side
indtræder ægtefællen i 5-års begrænsningen. Det gælder dog kun,
så længe ægtefællerne er samlevende.
Forslaget til § 20 c indeholder i stk. 1 forslaget om fradrag for
hovedaktionæraktier. Aktierne må ikke være børsnoterede. I visse
tilfælde er et selskabs A-aktier ikke børsnoterede, mens
B-aktierne noteres på Københavns Fondsbørs. Kursen på A-aktierne
fastsættes imidlertid under hensyntagen til børskursen på
B-aktierne, og der kan derfor efter forslaget ikke gives fradrag,
hverken for A- eller B-aktierne.
Det er en betingelse for fradrag, at der overdrages aktier svarende
til mindst 15 pct. af stemmeværdien. Denne betingelse kan ikke
opfyldes ved sammenlægning med tidligere eller senere arv eller
gave.
Det er endvidere en betingelse, at der er tale om
hovedaktionæraktier, jf. herom i de almindelige bemærkninger.
Fradraget kan også gives for ikke børsnoterede B-aktier i selskabet,
når blot 15 pct. af stemmeværdien overføres.
Fradrag for ikke børsnoterede aktier kan efter forslaget godt
indrømmes, selvom man ikke anvender formueskattekursen ved arve-
og gaveafgiftsberegningen, men i stedet bruger en værdi fastsat
på et andet grundlag, f.eks. ved vurdering.
Fradraget kan ikke beregnes umiddelbart på grundlag af selskabets
anlægsaktiver, men skal beregnes som det beløb, den
formueskattepligtige værdi af aktierne skal nedsættes med, hvis
anlægsaktivernes værdi nedsættes med 40 pct.
Stk. 2 indeholder reglerne om fradrag for anlægsaktiver i
datterselskaber. Fradraget beregnes som det beløb, den
formueskattepligtige værdi af de udlagte aktier i moderselskabet
skal nedsættes med, såfremt værdien af datterselskabets
anlægsaktiver nedsættes med 40 pct.
Det er kun de anlægsaktiver, der indgår i beregningen af den
formueskattepligtige værdi, der nedsættes. Det betyder, at der
ikke beregnes nedsættelse på forfatter- og kunstnerrettigheder,
patentrettigheder, ret til mønstre eller varemærker og goodwill.
Stk. 3 indeholder først forslaget om, at værdien af selskabets
aktiver skal opgøres uden fradrag af eventuel gæld. Det er den
værdi, der bruges ved formueskattekursberegningen, der anvendes.
Hvis der gives et nedslag ved kursberegningen, fradrages dette
nedslag inden beregningen af fradraget.
Stk. 3 indeholder også forslaget om, at arveladeren skal have ejet
aktierne i mindst 2 år forud for dødsfaldet. Har arveladeren
erhvervet aktierne over flere omgange og siden solgt af dem,
anses de først erhvervede for de først afhændede.
Hvis fradrag skal beregnes på grundlag af datterselskabets aktier,
skal moderselskabet også have ejet disse i 2 år forud for
dødsfaldet.
Hvis udlægsmodtageren afstår aktierne helt eller delvis inden for
sit 5. indkomstår efter udlægget, bortfalder fradraget i
tilsvarende omfang. Salget vil normalt ikke kunne betragtes som
et naturligt led i driften.
Fradraget vil også kunne bortfalde, hvis selskabet inden for samme
tidsfrist afstår virksomheden eller sælger dele heraf, uden at
dette kan betragtes som et naturligt led i driften.
De bestemmelser, der gælder ved personligt ejede virksomheder om
afståelse til ægtefælle og afståelse ved død, konkurs og akkord,
gælder efter forslaget også for aktier. I ingen af tilfældene
medfører afståelse inden for 5-års fristen, at fradraget
bortfalder.
Anlægsaktiver i datterdatterselskaber berettiger efter forslaget
ikke til fradrag.
§ 20 d indeholder de processuelle regler. Der henvises til de
almindelige bemærkninger herom.
Stk. 4 indeholder særlige regler om hæftelse. Den i bestemmelsen
omtalte § 25 pålægger eksekutor, der behandler et offentligt
skiftet dødsbo, ansvar for, at arveafgiften berigtiges. § 34
pålægger medarvingerne ansvar for, at arveafgiften betales. Det
foreslås ikke at anvende disse regler på den arveafgift, der
skyldes, at fradraget bortfalder efterfølgende. Medarvinger og
eksekutor vil nemlig være uden indflydelse på de dispositioner,
der fører til fradragets bortfald. Ved bortfald skal det alene
være den arving, der har modtaget anlægsaktiverne, der hæfter for
den forhøjede afgift.
Til § 1, nr. 2.
Ved gaver hæfter gavegiver solidarisk med gavemodtager for afgiftens
betaling. Det foreslås, at dette ikke skal gælde i de tilfælde,
hvor afgiften forhøjes, fordi fradraget ændres på grund af
afståelser inden for de 5 indkomstår.
Til § 2.
Ligningsloven er senest ændret ved lov nr. 839 af 10. december 1987
jf. Folketingstidende 1987-88 sp. 000, tillæg A, sp. 000, tillæg
B, sp. 000, Tillæg C, sp. 000.
De foreslåede regler om fradrag ved beregning af arveafgift af
erhvervsaktiver vil også komme til at vedrøre beregning af
gaveafgift, når erhvervsaktiver bortgives. I nogle tilfælde
betales der imidlertid ikke gaveafgift af gaver, men
indkomstskat.Det gælder navnlig ved gaver til søskende og
søskendebørn, fjernere beslægtede samt helt ubeslægtede personer.
Forslaget til ligningslovens § 29 indeholder bestemmelserne om,
at fradragsreglerne også skal gælde ved disse gaver. De
betingelser, der skal være opfyldt for at få fradrag i den
gaveafgiftspligtige værdi, skal også være opfyldt her.
Eksempelvis skal overdrageren af en virksomhed have ejet den i 2
år. Det foreslås, at fradraget gives i den personlige indkomst.
Det hænger sammen med, at gaver, når de beskattes, også er
personlig indkomst for modtageren. Fradraget kan ikke overstige
gavens værdi. Heri ligger, at det ikke kan overstige nettoværdien
af de nedslagsberettigede aktiver. Forslaget vedrører kun gaver
mellem fysiske personer. Ligesom det er tilfældet ved
afgiftspligtige gaver, har fradraget ikke betydning for
beskatningen hos overdrageren eller for erhververens
afskrivningsgrundlag. De processuelle regler er mindre
sammensatte. Gaven indkomstbeskattes hos erhververen, hvis
ligningskommission derfor både tager stilling til gavens værdi,
fradragets størrelse samt eventuelt efterfølgende bortfald af
fradrag som et led i den almindelige ligning.
Bilag 1
Gældende regler om arve- og gaveafgift og om indkomstskat af gaver,
i hovedtræk.
Arveafgift beregnes af hver arvings arvelod for sig. Beregningen er
afgængig af arvens størrelse og af arvingens slægtsskabsforhold
til afdøde. Afgiften vokser progressivt med arvens størrelse, og
den vokser ligeledes med fjernere slægtskabsforhold, jf. nedenfor.
Hvis arven tilfalder børnene og deres afkom, betales arveafgift
efter arveafgiftslovens § 2 A.
Marginale Arvelod (kr.) Afgift (kr.) afgifts- procenter 0 - 500.000 0 - 72.990 0 - 10 500.000 - 1.000.000 72.990 - 192.990 24 over 1.000.000 over 192.990 32
Der benyttes en særlig beregningsskala for ægtefæller, idet arv,
der ikke overstiger 100.000 kr., er afgiftsfri. Af arv fra
100.000 kr. til 1.000.000 kr. betales også mindre i afgift, men
når arvelodden er på 1.000.000 kr. eller derover, betales samme
afgift, som gælder for børn.
Såfremt en arv tilfalder forældre, søskende og deres afkom, betales
afgift efter arveafgiftslovens § 2 B.
Marginale Arvelod (kr.) Afgift (kr.) afgifts- procenter 0 - 500.000 0 - 234.310 0 - 55 500.000 - 1.000.000 234.310 - 574.310 68 over 1.000.000 over 574.310 80 Hvis arven tilfalder andre fysiske personer, betales afgift efter arveafgiftslovens § 2 C. Marginale Arvelod (kr.) Afgift (kr.) afgifts- procenter 0 - 500.000 0 - 302.940 0 - 68 500.000 - 1.000.000 302.940 - 697.940 79 over 1.000.000 over 697.940 90
Hvis arven ikke tilfalder en fysisk person, men tilfalder et
selskab eller en fond, der ikke er almenvelgørende, betales en
proportional afgift på 35 pct. af arvelodden.
Gaver til børn og deres afkom belægges med samme afgift som
arv, idet der dog gives et årligt fradrag på 8.000 kr. ved
gaveafgiftsberegningen.
Gaver til søskende, nevøer og niecer og ubelægtede personer
er indkomstskattepligtige.
Gaver til fonde var efter de tidligere gældende regler hverken
gaveafgiftspligtige eller indkomstskattepligtige. Med
fondsbeskatningsloven er denne retstilstand imidlertid ændret fra
1987. Gaver til fonde skal nu som udgangspunkt indkomstbeskattes,
men med adgang til dispensation efter nærmere regler.
Arveforskud, der gives til den personkreds, der er
gaveafgiftspligtig af gaver, er ligeledes gaveafgiftspligtige.
Arveforskud til andre er arveafgiftspligtige.
Bilag 2
Uddrag af skattedepartementets cirkulære af 17. november 1982 om
værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved
gaveafgiftsberegning.
- - -
2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen,
ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det
tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i
handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne
indbringe ved et salg i det åbne marked.
- - -
Fast ejendom
4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende,
eller udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til
værdien i handel og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og
gaveafgiftsloven, der henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3
og 4.
Skatte- og afgiftsmyndighederne skal påse, at værdien i boopgørelsen
eller gaveanmeldelsen svarer til værdien i handel og vandel på
det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen.
Til brug herfor fastsættes følgende regler om, inden for hvilke
grænser skatte- og afgiftsmyndighederne skal acceptere
værdiansættelsen.
5. Den nominelle værdi, der er ansat i boopgørelsen eller
gaveanmeldelsen, omregnes til kontantværdi ved at kursregulere
hver enkelt gældspost, der indgår i boets eller parternes
værdiansættelse.
Det kontante vederlag, den kapitaliserede værdi af en
aftægtsforpligtelse samt arv eller gave, der indgår i den ansatte
nominelle værdi, skal dog ikke kursreguleres, men medregnes til
den pålydende værdi.
6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med
kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget
eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte
almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter
vurderingslovens § 4 eller § 4 A eller årsregulering i henhold
til vurderingslovens § 2 A.
Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi
højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte
kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved
beregningen af arve- eller gaveafgiften.
Hvis værdiansættelsen omregnet til kontantværdi er mere end 15 pct.
over eller under kontantejendomsværdien, bør værdiansættelsen
ændres, således at den holdes inden for denne ramme, medmindre
boet eller parterne har oplyst særlige omstændigheder, som
begrunder, at man ikke følger denne fremgangsmåde. Som eksempel
herpå kan nævnes en stærkt faldende prisudvikling for fast
ejendom siden den senest bekendtgjorte ansættelse af
kontantejendomsværdien.
7. Omfatter arveudlægget eller gaveoverdragelsen såvel fast ejendom
som løsøre, skal den til kontantværdi omregnede værdiansættelse
fordeles forholdsmæssigt på den faste ejendom og løsøret,
medmindre boet eller parterne har fastsat en anden fordeling.
8. Ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige
ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom
bygningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som
endnu ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien.
- - -
10. Skattemyndighedens ansættelse af ejendommens værdi benævnes
den skatte- og afgiftsmæssige værdi.
Denne værdi betragtes som afståelsessum for giveren og
anskaffelsessum for gavemodtager i forbindelse med beskatningen
af en eventuel fortjeneste på ejendommen efter lov om beskatning
af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, efter at der er
sket omregning til kontantværdi efter lovens § 4.
Endvidere betragtes den skatte- og afgiftsmæssige værdi som købesum
og som salgssum efter afskrivningsloven, efter at der er sket
omregning til kontantværdi efter lovens § 19 A.
- - -
12. Efter kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4, kan myndighederne
lade aktiver vurdere af personer udmeldt af skifteretten.
Tilsvarende regler gælder for den afgiftspligtige.
Værdipapirer
- - -
17. Værdiansættelsen for unoterede aktier skal ske efter aktiernes
handelsværdi. Ofte vil der ikke kunne fremskaffes oplysninger om
handelsværdien ud fra stedfundne omsætninger, eller omsætningerne
har fundet sted under forhold, som bevirker, at den anvendte
overdragelseskurs er uegnet som udtryk for handelsværdien. I så
fald vil en kurs udregnet efter de af ligningsrådet fastsatte
retningslinjer for beregning af formueskattekursen kunne anvendes
ved værdiansættelsen. Denne kursberegning foretages i
almindelighed på grundlag af selskabets regnskab for det
regnskabsår, der er udløbet nærmest forud for det tidspunkt, der
er afgørende for skatte- og afgiftsberegningen. I særlige
tilfælde må beregningen dog foretages på grundlag af regnskabet
for regnskabsåret, der udløber efter afgiftstidspunktet, navnlig
i tilfælde, hvor den afgiftspligtige begivenhed er indtruffet
ganske kort tid forud for regnskabsårets udløb. Beregningen af
kursen sker med anvendelse af de beregningsregler, herunder
beregningsfaktorerne, som var kendt på afgiftstidspunktet,
hvilket ved gaveoverdragelser vil sige beregningsreglerne for
beregning af formueskattekursen pr. 1 januar i det kalenderår,
hvori afgiftspligten indtræder.
Ved værdiansættelsen tages der ikke hensyn til vedtægtsmæssige
begrænsninger i aktiernes omsættelighed, idet den byrde, der
består i, at aktierne skal tilbydes medaktionærer eller selskabet
til en vis kurs, modsvares af værdien af en tilsvarende ret til
at erhverve til salg udbudte aktier på tilsvarende vilkår.
Såfremt en medaktionær, der ikke er lodtager i et bo, udnytter en
forkøbs- eller køberet, må man dog acceptere salgssummen.
Ved værdiansættelsen tages der normalt heller ikke hensyn til, om de
afgiftspligtige aktier er majoritets- eller minoritetsaktier. Der
kan kun undtagelsesvis tages hensyn til en forringelse af
selskabets økonomiske forhold i perioden fra udløbet af det
regnskabsår, der skal anvendes ved kursberegningen, til det
afgørende tidspunkt for skatte- og afgiftsberegningen. Parterne
må eventuelt henvises til at lade aktierne vurdere efter reglerne
i kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.
18. Unoterede konvertible obligationer. Når et selskab med unoterede
aktier har udstedt konvertible obligationer, er den kurs, der er
anvendt ved den seneste formueansættelse, vejledende for
værdiansættelsen af både aktierne og de konvertible obligationer,
jf. retningslinjerne herfor i ligningsvejledningen. I øvrigt
finder de almindelige regler om værdiansættelse af unoterede
aktier tilsvarende anvendelse på sådanne aktier og konvertible
obligationer.
- - -
Besætning, avl, maskiner, inventar og lignende driftsmidler,
varelagre.
21. De nævnte aktiver ansættes til værdien i handel og vandel.
22. For landbrugsbesætninger er der ved lov nr. 208 af 13. maj 1981
fastsat regler om den skattemæssige behandling af
husdyrbesætninger. Loven forudsætter, at ligningsrådet fastsætter
en normalhandelsværdi ved udgangen af hvert kalenderår for hver
kategori af dyr. Ved normalhandelsværdi forstås den
gennemsnitlige handelsværdi for de pågældende kategorier af dyr.
Disse normalhandelsværdier kan være vejledende ved
værdiansættelsen i dødsboer eller ved gaveoverdragelser.
23. De til en landbrugsejendom hørende beholdninger af avl og
afgrøder, der er nødvendige for at holde ejendommen i normal
driftstilstand indtil det tidspunkt på foråret, hvor jorden er
tilsået, og kreaturerne kan sættes på græs, anses som omfattet af
ejendommens værdiansættelse. Det er alene beholdninger herudover,
der skal opføres med en særlig værdi i boet.
24. Maskiner, inventar og lignende driftsmidler kan ikke ansættes
til den skattemæssige værdi, såfremt denne ikke kan anses for et
passende udtryk for salgsværdien. Værdien skal altså ansættes
uafhængigt af foretagne skattemæssige afskrivninger.
25. De under 22-24 nævnte aktiver og beholdninger kan ansættes til
den pris, der kan forventes opnået ved et samlet salg, f.eks. ved
salg af erhvervsvirksomheden.
- - -
Forfatter- og kunstnerrettigheder, ophavs- og patentretigheder m.v.
(immaterielle rettigheder)
29. - - -
Endvidere skal værdien af retigheden som sådan medtages med en
skønnet værdi. Ved ansættelsen af denne værdi vil man i reglen
være henvist til at foretage beregninger over de fremtidige
indtægter på grundlag af ydelser, som afdøde har modtaget.
Der kan bl.a. lægges vægt på, om indtægten gennem årene har været
stigende eller faldende. I mangel af andet grundlag kan
rettigheden sættes til 2/3 af det samlede afkast i de sidste 3 år
før dødsfaldet.
- - -
Goodwill
30. Hvis et bo ejer en erhvervsvirksomhed, der ved salg må antages
at indbringe et vederlag for good-will, må det påses, at denne er
ansat til et passende beløb i boet.
Det må herved tages i betragtning, at ved lov nr. 248 af 9. juni
1982 er beskatningen af fortjeneste og tab ved afståelse af
goodwill som hovedregel blevet ophævet fra 1. juli 1982.
Endvidere er adgangen til at afskrive anskaffelsessummen for
goodwill blevet ophævet.
Denne ophævelse af beskatningen og afskrivningsadgangen må antages
at ville kunne føre til lavere handelsværdier for goodwill end
tidligere. Særlig ved store virksomheder kan der være grund til
at lade værdien fastsætte ved en vurdering efter reglerne i
kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.
- - -
Indestående i interessentskaber
31. Hvis afdøde var deltager i et interessentskab, skal alle
interessentskabets aktiver principielt opgøres til deres
salgsværdi, og boets anpart efter fradrag af passiver skal
medtages i boopgørelsen.
Det er imidlertid en meget almindelig bestemmelse i
interessentskabskontrakter, at boet, når en af interessenterne
afgår ved døden, ikke kan kræve afdødes anpart i
interessentskabets formue inddraget under bobehandlingen. Boet
kan da alene kræve afdødes kapitalkonto efter sidste status
udbetalt. Det skal ofte ske på en måde, der er lempelig for
interessentskabet.
Afdødes kapitalkonto viser kun hans indestående efter foretagne af-
og nedskrivninger, og den svarer som regel ikke til
handelsværdien af afdødes anpart af nettoformuen. Da bestemmelsen
er led i en gensidigt bebyrdende kontrakt, kan afdødes anpart dog
ikke kræves medtaget i boet til højere værdi end kapitalkontoens
udvisende.
Bilag 3
I dette bilag er (med mindre skrift)
indsat den gældende formulering af de bestemmelser,
der berøres af lovforslaget
§ 1
I lov om afgift af arv og gave, jf. lovbekendtgørelse nr. 62 af 6.
februar 1987, foretages følgende ændringer:
1. - - -
2. I § 46 indsættes som stk. 2:
»Stk. 2. Gavegiver hæfter ikke for den afgift, der skyldes bortfald
af fradrag efter § 20 a, stk. 5 og 6.«
§ 46. Afgiften påhviler gavemodtageren. Over for statskassen hæfter
giveren solidarisk med modtageren for betalingen. Afgiften
forfalder til betaling 4 uger efter, at der givet modtageren og
giveren meddelelse om afgiftsberegningen, med sidste rettidige
betalingsdag 14 dage senere.