Ikke selve loven: Lovforslag

Adresse https://gelex.eu/eli/DK/bill/ft/199812L00074@1998-10-29/da

Indhold

1. Indledning

I lov om skattemæssig behandling af gevinst og tab på fordringer, gæld og finansielle kontrakter (kursgevinstloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 580 af 5. august 1998, foretages følgende ændringer:

1. I § 25, stk. 1, ændres »stk. 2-5« til: «stk. 2-6«.

2. I § 25, stk. 4, 1. pkt., indsættes efter »samtlige fordringer og gæld«: », jf. dog stk. 6«.

3. I § 25 indsættes som stk. 6:

» Stk. 6. Pengeinstitutter, realkreditinstitutter, der er godkendt i henhold til realkreditloven, kreditinstitutter omfattet af bank- og sparekasselovens kap. 3b, Dansk Landbrugs Realkreditfond, Kreditforeningen af Kommuner i Danmark, Danmarks Skibskreditfond og filialer af udenlandske kreditinstitutter omfattet af realkreditlovens § 3 skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage beløb, der ved indkomstårets udløb er hensat til tab på udlån og garantier m.v. efter de for instituttet gældende regnskabsretlige regler. For udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, og herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS, skal beløbet dog opgøres efter de regnskabsretlige regler, der gælder for tilsvarende kreditinstitutter undergivet Finanstilsynets tilsyn. Hensatte beløb kan dog kun fradrages i det omfang, de vedrører tab, der er fradragsberettiget efter skattelovgivningens almindelige regler. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregnes den fradragsberettigede regnskabsmæssige ultimohensættelse, jf. 1. pkt., for det forudgående indkomstår.«

I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 573 af 5. august 1998, foretages følgende ændring:

1. Efter § 6 C indsættes:

» § 6 D . Tilsynsmyndigheden for et institut som nævnt i kursgevinstlovens § 25, stk. 6, kontrollerer størrelsen af hensatte beløb og størrelsen af lidte tab i instituttet. Told- og Skattestyrelsen kan i særlige tilfælde anmode tilsynsmyndigheden om at foretage kontrollen pr. 31. december.

Stk. 2. For herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS og for udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, påser Finanstilsynet på vegne af og efter anmodning fra Told- og Skattestyrelsen størrelsen af de beløb, der kan hensættes til tab på udlån og garantier m.v., og størrelsen af lidte tab, som kan fradrages efter kursgevinstlovens § 25, stk. 6. Anmodning fra Told- og Skattestyrelsen skal fremsættes senest 1 år efter udløbet af det pågældende indkomstår. Finanstilsynet skal meddele sin afgørelse inden 6 måneder fra anmodningens fremsættelse. Afgørelsen kan indbringes for Erhvervsministeriets Erhvervsankenævn senest 4 uger efter, at de i 1. pkt. nævnte filialer og kreditinstitutter har fået underretning om afgørelsen. «

I skattestyrelsesloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 526 af 3. juli 1998, foretages følgende ændringer:

1. Overskriften til kapitel 2 A affattes således:

»Bindende forhåndsbesked m.v.«

2. Efter § 20 C indsættes i kapitel 2 A:

» § 20 D. En afgørelse om størrelsen af hensatte beløb eller størrelsen af lidte tab i et penge- eller realkreditinstitut m.v., der er meddelt af tilsynsmyndigheden efter skattekontrollovens § 6 D, er bindende for skattemyndighederne og Landsskatteretten.

Stk. 2. Afgørelsen er ikke bindende i det omfang, der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af afgørelsen, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for afgørelsen.«

Stk. 1. Tidspunktet for lovens ikrafttræden fastsættes af skatteministeren.

Stk. 2. Selskaber m.v., som er omfattet af Ligningsrådets anvisninger for penge- og realkreditinstitutter, men som ikke er omfattet af kursgevinstlovens § 25, stk. 6, som affattet ved denne lovs § 1, nr. 3, skal ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer, der er erhvervet før lovens ikrafttræden, i stedet for anskaffelsessummen anvende anskaffelsessummen nedsat med den fradragsberettigede regnskabsmæssige ultimohensættelse i det sidste indkomstår, hvor Ligningsrådets anvisninger har kunnet benyttes.

Forslaget har til formål at tilvejebringe et klart lovgrundlag for penge- og realkreditinstitutternes m.v. fradrag for hensættelser til tab på udlån og garantier m.v. Forslaget tilsigter således at afklare den tvivl, som i nogen tid har hersket om, hvorvidt Ligningsrådets hidtidige anvisninger for penge- og realkreditinstitutter har haft det fornødne klare hjemmelsgrundlag.

Penge- og realkreditinstitutterne m.v. skal efter de regnskabsretlige regler hvert år foretage de nødvendige og tilstrækkelige hensættelser til tab på udlån og garantier m.v. Det er ledelsen i det enkelte institut, som skønner, hvor stort hensættelsesbehovet aktuelt er. Hensættelserne foretages som hovedregel efter en individuel bedømmelse af den risiko, som det enkelte engagement måtte rumme. Dog kan der foretages hensættelser på grupper af ensartede mindre lån på basis af statistiske beregninger. Ledelsens skøn er som den øvrige regnskabsaflæggelse underlagt Finanstilsynets tilsyn (Indenrigsministeriet fører tilsyn med Kreditforeningen af Kommuner i Danmark, Strukturdirektoratet fører tilsyn med Dansk Landbrugs Realkreditfond).

Efter nuværende praksis, jf. Ligningsrådets anvisninger optrykt i Ligningsvejledningen, kan institutterne skattemæssigt fratrække regnskabsmæssige hensættelser. De regnskabsmæssige kriterier for, hvornår en hensættelse er nødvendig, er imidlertid ikke nødvendigvis sammenfaldende med de kriterier, som skattemæssigt må være opfyldt, førend tab kan fradrages. Praksis for penge- og realkreditinstitutter m.v. kan herved adskille sig fra kursgevinstlovens almindelige principper for opgørelse af tab på fordringer, hvor tab almindeligvis først kan fratrækkes, når tabet er konstateret eller sandsynliggjort.

Med forslaget lovfæstes denne praksis, hvorefter penge- og realkreditinstitutter m.v. kan lægge regnskabsmæssige hensættelser til grund ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Forslaget forudsætter således en samtidig ophævelse af Ligningsrådets anvisninger for penge- og realkreditinstitutter. Forslaget indeholder dog også visse justeringer og ændringer i forhold til nuværende praksis.

Det gælder i første omgang visse ændringer i kredsen af institutter, som fremover vil være omfattet af hensættelsessystemet. Kun kreditinstitutter i snæver forstand omfattes af forslaget, dvs. kun institutter, der driver udlånsvirksomhed efter særlig tilladelse eller særlig lovhjemmel, og som løbende er underlagt et særligt autoriseret regnskabsmæssigt tilsyn. Der er endvidere tale om, at instituttet ikke alene er beskæftiget med udlånsvirksomhed, men tillige til enhver tid skal sikre en økonomisk dækning overfor indskydere eller obligationsinvestorer.

Samtidigt gøres hensættelsessystemet obligatorisk, således at der for institutterne ikke består valgfrihed mellem at anvende hensættelsessystemet eller et andet opgørelsesprincip som f.eks. realisationsprincippet. Herved adskiller forslaget sig fra de gældende anvisninger, herunder især fra ordlyden i den nuværende anvisning for realkreditinstitutter.

Når hensættelsessystemet gøres obligatorisk, kan institutterne ikke senere skifte opgørelsesprincip. Forslaget hindrer derfor effektivt, at institutterne vilkårligt kan vælge at benytte fradrag for regnskabsmæssige hensættelser i år med stor indtjening og dermed en eventuel stor skattepligtig indkomst for måske senere at fravælge hensættelsessystemet i år med store skattemæssige underskud.

Dernæst indebærer forslaget en række administrative ændringer. Forslaget indebærer således, at kompetencen og pligten til at kontrollere størrelsen af det enkelte instituts hensættelser og tab, herunder om hensættelserne er i overensstemmelse med det regnskabsretlige forsigtighedsprincip, fremover ensidigt tilkommer Finanstilsynet, Indenrigsministeriet og Strukturdirektoratet, dvs. de myndigheder, som allerede forestår det regnskabsmæssige tilsyn med institutterne, herunder institutternes hensættelser. Skattemyndighederne vil således ikke som i dag skulle foretage kontrol af, at de regnskabsretlige regler er overholdt, hvorfor forslaget betyder, at kontrollen med institutternes hensættelser på dette punkt gøres enstrenget. For skattemyndighederne indebærer dette en administrativ lempelse.

Herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS samt udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, er ikke underlagt dansk regnskabsmæssigt tilsyn og følger ikke danske regler for aflæggelse af regnskab, men vil ofte være skattepligtige til Danmark. Af hensyn til en ligelig behandling af danske og udenlandske kreditinstitutter skal disse imidlertid også kunne fratrække hensættelser til tab på udlån og garantier m.v. Det foreslås derfor, at Finanstilsynet på vegne af og efter anmodning fra Told- og Skattestyrelsen kan yde bistand i form af at påse størrelsen af hensættelser og tab, som kan fradrages efter den foreslåede regel i kursgevinstlovens § 25, stk. 6, opgjort efter danske regnskabsretlige regler.

Det samlede forslag betyder dog ikke, at skattemyndighederne mister enhver kontrol med institutternes fradrag for hensættelser. Som udtrykkelig nævnt i lovteksten, beror adgangen til at fratrække hensættelser på, at tabet efter de almindelige regler ville være fradragsberettiget. Skattemyndighederne skal således fortsat tilse, at der ikke fratrækkes beløb, der efter anden skattelovgivning ikke kan fratrækkes.

Lovforslaget har været til høring hos Finansrådet, Realkreditrådet, Rådet for Dansk Forsikring og Pension, InvesteringsForeningsRådet, Advokatrådet, Foreningen af Statsautoriserede Revisorer, Foreningen af Registrerede Revisorer, Erhvervenes Skattesekretariat, Danmarks Skibskreditfond, Finansieringsinstituttet for Industri og Håndværk A/S, Nationalbanken, Kommunernes Landsforening, Københavns Kommune, Frederiksberg Kommune, Skattechefforeningen, Skatterevisorforeningen, Erhvervsministeriet, Finansministeriet, Økonomiministeriet og Justitsministeriet.

Finansrådet og Realkreditrådet finder det positivt, at der med lovforslaget søges tilvejebragt et klart lovgrundlag.

Finansrådet er kommet med nogle tekniske bemærkninger, der har givet anledning til justeringer af lovtekst og bemærkninger.

Finansrådet har desuden ønsket, at anvisningens mulighed for at fravige overensstemmelsen mellem regnskabsmæssige og skattemæssige hensættelser i tilfælde, hvor der er krævet ekstraordinære store hensættelser ud fra en likvidationsbetragtning, bibeholdes. Ønsket er ikke imødekommet, idet opfattelsen er, at alle hensættelser uanset baggrund bør behandles ens.

Finansieringsinstituttet for Industri og Håndværk A/S har i sit høringssvar udtalt, at man er af den opfattelse, at lovforslagets § 1, nr. 3, i overensstemmelse med den hidtidige ligningsrådsanvisning bør udvides til også at omfatte de datterselskaber af penge- og kreditinstitutter, der ikke driver udlånsvirksomhed efter særlig tilladelse m.v. Alternativt foreslås, at eksisterende datterselskaber bliver omfattet af fradragsadgangen, at der indføres en 15 årig overgangsregel eller at Finansieringsinstituttets datterselskab får dispensation til fortsat at foretage fradrag for de regnskabsmæssige hensættelser. Ønskerne er bl.a. fremsat med henvisning til, at den manglende fradragsret for datterselskaber vil skabe konkurrenceforvridning i den finansielle sektor, idet bankerne i modsætning til Finansieringsinstituttet har mulighed for at bevare status quo ved at stille garanti over for datterselskabets tab og dermed flytte hensættelserne op i banken med skattemæssigt fradrag til følge.

Finansieringsinstituttets ønsker er ikke imødekommet. Det er ikke fundet rimeligt at lade en skattemæssig behandling af selskaber, der driver samme virksomhed, være afhængig af, om selskabet er ejet af et penge- eller kreditinstitut. Samtidig findes det rimeligt, at forskelsbehandlingen bringes til ophør hurtigt, hvorfor overgangsreglen er kort. Særregler for udvalgte datterselskaber er også afvist. Endelig bemærkes, at der med ændringen kun er tale om en ændring af fradragstidspunktet. Med hensyn til spørgsmålet om konkurrenceforvridning, skal bemærkes, at det efter forslaget er en betingelse for at opnå fradragsret for hensatte beløb, at beløbene vedrører tab, der er fradragsberettigede efter skattelovgivningens almindelige regler. Om der er fradragsret for hensættelser på garantier stillet over for et datterselskab vil således afhænge af, hvorvidt tabet på garantien må karakteriseres som en driftsomkostning eller et ikke-fradragsberettiget formuetab.

I forhold til gældende praksis ændres med forslaget afgrænsningen af institutter, som fremover skal kunne fratrække hensættelser til tab på udlån og garantier m.v. Den ændrede afgrænsning indebærer, at visse selskaber, herunder pengeinstitutters datterselskaber, som ikke driver penge- eller realkreditinstitutvirksomhed og fondsmæglerselskaber, vil få udskudt fradragstidspunktet i forbindelse med tab set i forhold til gældende praksis. Forslaget skønnes med betydelig usikkerhed at indbringe et merprovenu i størrelsesordenen 50 mill. kr. årligt i 1999 og de umiddelbart efterfølgende år, hvorefter det vil aftage og til sidst bortfalde. Den kommunale andel i 1999 er ca. 7 mill. kr. Finansårsvirkning i 1999 skønnes at være 50 mill. kr. for staten.

Forslaget skønnes ikke at have nævneværdige administrative konsekvenser, hvortil dog skal bemærkes, at i det omfang forslaget medfører udgifter for Finanstilsynet, afholdes disse udgifter af statskassen. Udgifter til Finanstilsynet i øvrigt dækkes af institutterne.

Forslaget skønnes ikke at have nævneværdige erhvervsøkonomiske konsekvenser og skønnes ikke at have administrative konsekvenser for virksomhederne.

Forslaget skønnes ikke at have miljømæssige konsekvenser.

Det kan diskuteres, hvorvidt en særlig skatteordning som den her foreslåede til fordel for en specifik sektor udgør en form for statsstøtte og derfor skal notificeres i EU. I givet fald er det periodiseringsprincippet, der skal notificeres i EU, da det adskiller sig fra periodisering af tab i andre sektorer. EU-retten anerkender penge- og realkreditsektorens særlige samfundsmæssige betydning. Det afspejler sig såvel ved, at sektoren er underkastet særlige bankdirektiver, som at disse stiller særlige kapital- og regnskabskrav. Det særlige periodiseringsprincip er en skattemæssig tilpasning hertil.

I modsætning til almindelige erhvervsvirksomheder er penge- og realkreditinstitutter underlagt et særligt regelsæt for beregning af regnskabsmæssige hensættelser. Disse fremgår af Finanstilsynets regnskabsbekendtgørelser. I henhold til art. 13.2 i andet bankdirektiv (89/646/EØF) skal hjemlandets kompetente myndigheder kræve, at der i alle kreditinstitutter findes en god administrativ og regnskabsmæssig praksis og fyldestgørende interne kontrolprocedurer.

Der er ikke fri adgang til hensættelser. Da sigtet er et retvisende regnskab, griber Finanstilsynet ind, hvis hensættelserne vurderes at være for små eller for store. Finanstilsynet har endvidere tilkendegivet at ville gennemføre de fornødne præciseringer i regnskabsbekendtgørelserne for kreditinstitutter, således at det tydeliggøres, at hensættelser skal ske således, at aflagte regnskaber giver et retvisende billede af penge- og realkreditinstituttets situation. I bekendtgørelsen vil der også blive foretaget en præcisering af bestemmelserne om tilbageføring af hensættelser, idet det vil blive fastsat, at hensættelser skal tilbageføres, når begrundelsen for den foretagne hensættelse ikke længere består. I den nugældende bekendtgørelse er tilbageførelse en mulighed ikke en pligt. Tilbageførsel har dog altid skulle foretages, såfremt regnskabet ikke ville være retvisende uden tilbageførsel. Ændringerne får gyldighed for årsregnskaberne 1998.

De øvrige EU-lande har generelt skatteregler, der i hovedtræk svarer til dem, der ved dette lovforslag lovhjemles i Danmark. Det skal desuden bemærkes, at udenlandske pengeinstitutter i Danmark også som nævnt vil blive beskattet efter de her beskrevne regler. Bemærkningerne til forslagets § 2, nr. 1, indeholder en omtale af problemstillingen i relation til hjemlandstilsyn.

Ordningen vil for god ordens skyld blive notificeret for EU-kommissionen. Det sker i lyset af såvel Danmarks traditionelle statsstøttepolitik som for at undgå enhver form for tvivl.

Sammenfatning af økonomiske og administrative konsekvenser.

Positive konsekvenser Negative konsekvenser

Økonomiske konsekvenser for stat, amter og kommuner Indkomstårsvirkning: Med betydelig usikkerhed skønnes forslaget at give et merprovenu i størrelsesordenen 50 mill. kr. årligt i 1999 og umiddelbart efterfølgende år. Den kommunale andel i 1999 er ca. 7 mill. kr. Finansårsvirkning: I 1999 skønnes finansårsvirkning til 50 mill. kr. for staten.

Administrative konsekvenser for stat, amter og kommuner Ingen Der kan eventuelt blive tale om udgifter for Finanstilsynet

Økonomiske konsekvenser for erhvervslivet Ingen Umiddelbar stramning: 50 mill. kr.

Administrative konsekvenser for erhvervslivet Ingen Ingen

Miljømæssige konsekvenser Ingen Ingen

Administrative konsekvenser for borgerne Ingen Ingen

Forholdet til EU-retten Ordningen vil for god ordens skyld blive notificeret for EU-Kommissionen. Det sker i lyset af såvel Danmarks traditionelle statsstøttepolitik som for at undgå enhver tvivl.

Til nr. 1-2

Der er alene tale om konsekvensændringer som følge af, at hensættelsessystemet foreslås lovfæstet.

Til nr. 3

Det foreslås, at pengeinstitutter, realkreditinstitutter, der er godkendt i henhold til realkreditloven, kreditinstitutter omfattet af bank- og sparekasselovens kap. 3b, Dansk Landbrugs Realkreditfond, Kreditforeningen af Kommuner i Danmark, Danmarks Skibskreditfond og filialer af udenlandske kreditinstitutter omfattet af realkreditlovens § 3 fremover skal fratrække hensættelser, der regnskabsmæssigt foretages til tab på udlån og garantier m.v.

Udlån og garantier m.v. omfatter, dels udlån og garantidebitorer, dels tilgodehavender hos kreditinstitutter og andre poster, der kan indebære en kreditrisiko, dvs. de poster, der er omfattet af det af Finanstilsynet udarbejdede regnskabsskema FB 27.

Som pengeinstitutter regnes banker, sparekasser og andelskasser, der efter bank- og sparekasselovens § 6 har opnået tilladelse til at drive pengeinstitutvirksomhed. Som pengeinstitutter regnes dermed også sammenslutninger af andelskasser, jf. bank- og sparekasselovens § 15 f, og udenlandske pengeinstitutter. Endvidere regnes som pengeinstitutter også filialer af udenlandske kreditinstitutter omfattet af bank- og sparekasselovens § 6 a. Kreditinstitutter omfattet af bank- og sparekasselovens kap. 3b er Finansieringsinstituttet for Industri og Håndværk (FIH) og P.H. Bankieraktieselskab.

Opregningen af institutter omfattet af hensættelsesadgangen er udtømmende. Ved afgrænsningen af kredsen af institutter er der lagt vægt på, at det er institutter, der driver udlånsvirksomhed i henhold til særlig tilladelse eller særlig lovhjemmel. Endvidere er der lagt vægt på, at det er kreditinstitutter, som løbende er underlagt et særligt autoriseret regnskabsmæssigt tilsyn, samt at det er kreditinstitutter, der ikke alene er beskæftiget med udlånsvirksomhed, men som tillige til enhver tid skal sikre en økonomisk dækning overfor indskydere eller obligationsinvestorer.

Denne afgrænsning indebærer, at enkelte virksomheder - i modsætning til i dag - fremover ikke vil være omfattet af adgangen til at foretage hensættelser med fradragsvirkning. Det gælder virksomheder omfattet af lov om sparevirksomheder og udstedere af forudbetalte betalingskort, lov om fondsmæglerselskaber eller et eventuelt andet selvstændigt regelgrundlag.

Forslaget betyder ligeledes, at penge- og realkreditinstitutternes datterselskaber i fremtiden alene vil kunne fratrække regnskabsmæssige hensættelser i det omfang, datterselskabet selv driver penge- og realkreditinstitutvirksomhed. Dette indebærer en væsentlig ændring i forhold til den nugældende anvisning for pengeinstitutter, hvorefter datterselskaber kan fratrække regnskabsmæssige hensættelser, uagtet datterselskabet ikke selv driver pengeinstitutvirksomhed. Efter den nuværende anvisning for pengeinstitutter er det således alene ejerforholdet, der er bestemmende for, om et datterselskab kan fratrække regnskabsmæssige hensættelser. Dette fører til, at den skattemæssige behandling af regnskabsmæssige hensættelser i f.eks. et bilfinansieringsselskab vil være afhængig af, om selskabet er ejet af et pengeinstitut eller af et moderselskab, som ikke er omfattet af anvisningens ordlyd.

Med forslaget gøres hensættelsesordningen obligatorisk for penge- og realkreditinstitutterne m.v. Heri ligger en ændring i forhold til den nuværende praksis, hvorefter institutterne frivilligt kan bestemme, om de ønsker at anvende fradrag for hensættelser eller et andet opgørelsesprincip. Sigtet med en obligatorisk hensættelsesordning er, at institutterne ikke vilkårligt skattemæssigt skal kunne fravælge hensættelsessystemet i år med skattemæssige underskud for i stedet at opgøre tabene efter realisationsprincippet i år, hvor tabsfradraget kan udnyttes til at udligne skattepligtig indkomst/overskud.

Endvidere betyder lovforslaget en ændring af praksis for så vidt angår ekstraordinært store hensættelser, som Finanstilsynet måtte kræve ud fra en likvidationsbetragtning i forbindelse med nødlidende pengeinstitutter. Som alle øvrige hensættelser skal også likvidationshensættelser fremover fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette sikrer, at tabet (og dermed det skattemæssige fradrag) placeres i det penge- eller realkreditinstitut, hvori det er opstået. Det vil således ikke længere være muligt i forbindelse med f.eks. en skattefri fusion mellem to pengeinstitutter at overdrage udlån til en høj skattemæssig værdi, uagtet at udlånet i det ophørende pengeinstitut af Finanstilsynet er krævet nedskrevet til en regnskabsmæssig lavere værdi. Med lovforslaget sikres, at den regnskabsmæssige værdiansættelse lægges til grund ved skatteansættelsen, herunder også i forbindelse med overdragelser som skattefri fusioner, spaltninger og tilførsel af aktiver.

Forslaget medfører ikke, at institutterne mister adgangen til at fratrække tab på udlån og garantier m.v., hvortil der ikke er hensat. Tab, hvortil der ikke er hensat, men som konstateres i løbet af et indkomstår, kan derfor i overensstemmelse med skattelovgivningens almindelige regler, fragå ved indkomstopgørelsen for dette indkomstår i overensstemmelse med det opgørelsesprincip (realisations- eller lagerprincippet), som instituttet anvender.

Forslaget medfører ej heller, at den del af et tab på et udlån i fremmed valuta, som relaterer sig til valutakursudsving, ikke kan fragå, når der samtidigt indrømmes fradrag for hensættelser til tab.

Den særlige værdiansættelsesregel i kursgevinstlovens § 27, hvorefter realkreditinstitutter skal optage fordringer (pantebreve) til det beløb, hvormed fordringen kan indfries (obligationernes kursværdi), er ikke til hinder for, at realkreditinstituttet kan fradrage regnskabsmæssige hensættelser foretaget efter en individuel vurdering af låntager (pantebrevsdebitor).

Med forslaget videreføres nuværende praksis for hensættelser, der ikke resulterer i tab. Disse indtægtsføres ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori det regnskabsmæssigt konstateres, at hensættelsen ikke længere er begrundet. Heri ligger samtidig en præcisering af, hvorledes selve princippet i hensættelsessystemet skal forstås.

Princippet er, at instituttet for hvert indkomstår indtægtsfører det forudgående års ultimohensættelse og fradrager indkomstårets ultimohensættelse. Virkningen heraf er, at hvis indkomstårets regnskabsmæssige ultimohensættelse er større end ultimohensættelsen i det forudgående indkomstår, så får instituttet fradrag for merbeløbet. Omvendt må instituttet indtægtsføre den del, hvormed det forudgående års regnskabsmæssige ultimohensættelse overstiger ultimohensættelsen i indkomståret. Nettovirkningen er således, at det er ændringerne i hensættelser fra år til år, der medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Den regnskabsmæssige ultimohensættelse defineres som instituttets samlede hensættelser til tab på udlån og garantier m.v. Ultimohensættelsen kan ses som udtryk for den værdi, hvormed udlåns- og garantiporteføljen er nedskrevet.

Det er en forudsætning for fradrag for hensættelser til tab, at hensættelsen vedrører tab, der efter skattelovgivningens almindelige regler vil være fradragsberettiget. Dette betyder eksempelvis, at et pengeinstitut ikke vil have fradrag for tab på udlån, som er ydet til et institut inden for samme koncern jf. kursgevinstlovens § 4, samt at et pengeinstitut kun vil have fradrag for tab på garantier, hvis tabet kan karakteriseres som en fradragsberettiget driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, litra a. I bestemmelsen præciseres denne forudsætning.

Det bemærkes, at selvom forslaget teknisk er udformet således, at hensættelsesadgangen for såvel udlån som garantier m.v. reguleres i kursgevinstloven § 25, stk. 6, så tilsigter forslaget ikke generelt at inddrage garanti- eller kautionsfordringer m.v. under kursgevinstlovens regler. Forslaget har alene betydning for garantiforpligtelser, som penge- og realkreditinstitutter påtager sig som led i den almindelige udlånsvirksomhed. Den skattemæssige behandling af øvrige betingede fordringer såsom ikke-aktualiserede kautions- og garantiforpligtelser, der som udgangspunkt ikke er omfattet af kursgevinstloven, berøres ikke af forslaget.

Med forslaget fastslås det, at kun regnskabsmæssige hensættelser, som opgjort efter danske regnskabsretlige regler, skattemæssigt kan lægges til grund. For at tage højde for eventuelle fremtidige ændringer i de regnskabsretlige regler uden samtidig at være nødsaget til at foretage ændringer i denne lov, foreslås det, at det ikke i lovteksten nærmere specificeres, hvilke regelsæt, der hensættes efter. Med regnskabsregler forstås dog både lovbestemte retningslinier for regnskabsaflæggelsen og administrativt fastsatte retningslinier, herunder eksempelvis Finanstilsynets bekendtgørelser om regnskabsaflæggelse i pengeinstitutter m.v.

Af hensyn til herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS samt udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, er det udtrykkeligt nævnt, at det er hensættelser og tab som opgjort efter danske regnskabsretlige regler, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette er nødvendigt, idet disse institutter ikke er underlagt danske regnskabsretlige regler, og derfor hensætter efter regler i andre lande. Som danske regnskabsretlige regler betragtes de regler, som et tilsvarende dansk kreditinstitut ville skulle følge.

Til nr. 1

Den praktiske rækkevidde af, at det er de regnskabsmæssige hensættelser, som opgjort efter de regnskabsretlige regler, der lægges til grund ved ligningen, skal ses i sammenhæng med forslagets § 2, hvorefter der i skattekontrolloven indføjes en ny § 6 D.

Efter forslaget til § 6 D er det tilsynsmyndigheden (Finanstilsynet, Indenrigsministeriet eller Strukturdirektoratet), der kontrollerer størrelsen af hensatte beløb og lidte tab i det enkelte institut.

Dette betyder, at de statslige told- og skattemyndigheder som udgangspunkt kan lægge de selvangivne beløb til grund for skatteansættelsen.

Denne fremgangsmåde er valgt for at sikre, at de statslige told- og skattemyndigheder ikke som efter de nugældende anvisninger skal påse, at institutternes hensættelser er foretaget i overensstemmelse med de regnskabsretlige regler. Forslaget betyder, at denne opgave fremover alene tilkommer det regnskabsmæssige tilsyn, som efter anden lovgivning særskilt er tillagt kompetence hertil. De statslige told- og skattemyndigheder vil således i kraft af forslaget ikke i fremtiden kunne rejse tvivl om, hvorvidt størrelsen af fratrukne regnskabsmæssige hensættelser eller tab på udlån og garantier m.v. er i overensstemmelse med de regnskabsretlige regler. Forslaget afskærer dog ikke de statslige told- og skattemyndigheder fra at påse, at der kun er fratrukket hensættelser på udlån og garantier m.v., hvor tab efter de almindelige skatteregler er fradragsberettiget.

Forslaget indebærer ikke en ændring af den hidtidige praksis for den regnskabsmæssige vurdering af hensættelsesbehovet på udlån m.v. Den tilsynsmæssige kontrol forbliver derved uændret. Finanstilsynet vil eksempelvis fortsat foretage undersøgelser af det enkelte penge- eller realkreditinstitut med ca. 3-4 års mellemrum. Ved disse undersøgelser vurderer Finanstilsynet på grundlag af et passende udsnit og/eller stikprøve af engagementerne, om hensættelserne er såvel tilstrækkelige som nødvendige. Finanstilsynet foretager desuden henover året undersøgelser med fokus på penge- og realkreditinstitutternes aktuelle situation.

Finanstilsynets undersøgelse af pengeinstitutterne er spredt jævnt over året. Dvs. at Finanstilsynets kontrol af et instituts tab og hensættelser eller dele af disse primært vil ske i det år, hvor det pågældende institut undersøges. En tilsynsmæssig opgørelse af hensættelserne pr. 31. december foretages således som udgangspunkt kun for de institutter, der undersøges pr. 31. december. Da det i forhold til indkomstopgørelsen er hensættelserne som opgjort pr. 31. december, der er det relevante, indføres der derfor ved forslaget adgang til, at Told- og Skattestyrelsen i særlige tilfælde kan anmode tilsynsmyndigheden om at foretage en kontrol af et instituts hensættelser pr. 31. december. Disse særlige tilfælde vil foreligge, når Told- og Skattestyrelsen har en formodning om, at instituttets hensættelser ikke er korrekte. Anmodning om en kontrol vil eksempelvis kunne være relevant i forbindelse med en revisionssag eller lignende i forhold til et institut. Told- og Skattestyrelsens adgang til at anmode om en kontrol af et instituts hensættelser vil ske i samarbejde med tilsynsmyndigheden, således at der tages hensyn til tilsynsmyndighedens planlægning i øvrigt.

Ovennævnte fremgangsmåde kan imidlertid kun anvendes, hvor instituttet er underlagt et dansk regnskabsmæssigt tilsyn og dermed danske regnskabsregler. Dette gælder ikke udenlandske kreditinstitutter ejet af danske selskaber, idet disse er underlagt tilsyn i den fremmede stat, og herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS, som er underlagt såkaldt hjemlandstilsyn.

I det omfang disse er underlagt dansk beskatning, og hvor det af den grund er nødvendigt at kende opgørelsen af hensættelser efter danske regler, må der derfor anvendes en anden administrativ fremgangsmåde end den ovenfor nævnte. Det foreslås derfor i skattekontrollovens § 6 D, stk. 2, i disse tilfælde i stedet at lade Told- og Skattestyrelsen anmode Finanstilsynet om på vegne af skattemyndighederne at kontrollere, at opgørelsen af fradragsberettigede hensættelser og tab er foretaget i overensstemmelse med danske regnskabsretlige regler.

Finanstilsynet pålægges hermed ikke at føre noget regnskabsmæssigt tilsyn med disse institutter, men yder i kraft af sin særlige sagkundskab og indsigt i de regnskabsretlige regler alene de statslige told- og skattemyndigheder bistand i forbindelse med ligningen af institutterne. Finanstilsynet skal således alene påse disse institutters hensættelser og tab på udlån. Finanstilsynet vil fortsat ikke have indseende med egenkapitalforholdene m.v. i herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS eller i udenlandske datterselskaber af danske selskaber, der driver penge- og realkreditinstitutvirksomhed. Finanstilsynet vil således fortsat heller ikke have indsigt i øvrige aktiver (andet end udlån). Forslaget strider dermed ikke mod EU-retlige regler om hjemlandstilsyn m.v.

Da Finanstilsynet kun træffer afgørelse efter anmodning fra Told- og Skattestyrelsen sikres det, at Finanstilsynet netop ikke kommer til at føre en regnskabsmæssig kontrol af hensættelser og tab i institutter, som ikke er underlagt dansk regnskabsmæssigt tilsyn. Finanstilsynet bistår kun de statslige told- og skattemyndigheder, når dette er påkrævet, fordi instituttet er underlagt dansk beskatning, eller hvor instituttets skattepligtige indkomst må opgøres af hensyn til skatteopgørelsen hos et dansk moderselskab (sambeskatningstilfælde).

Finanstilsynets rolle er som nævnt alene at bistå skattemyndighederne. Al kontakt til de udenlandske filialer vedrørende værdiansættelse af udlån m.v. forestås således af skattemyndighederne. Såfremt der på baggrund af Finanstilsynets vurdering, er grundlag for at ændre størrelsen af det beløb, der er hensat til tab på udlån m.v., vil proceduren være den, at skattemyndighederne i form af en såkaldt agterskrivelse, giver den udenlandske filial meddelelse om ændringen af det hensatte beløb.

I tilfælde, hvor Told- og Skattestyrelsen anmoder om Finanstilsynets afgørelse som nævnt i § 6 D, stk. 2, skal denne anmodning fremsættes senest 1 år efter indkomstårets udløb og anmodningen skal være besvaret indenfor en frist af 6 måneder fra fremsættelsen af anmodningen.

Tilsynsmyndighedernes afgørelser om hensættelsernes størrelse m.v., kan efter allerede gældende regler påklages til Erhvervsministeriets Erhvervsankenævn og kan i sidste instans indbringes for domstolene. Dette betyder, at spørgsmål om hensættelsernes størrelse ikke kan gøres til genstand for behandling i det skatteretlige klagesystem.

De i den foreslåede regel i § 6 D, stk. 2, nævnte afgørelser kan imidlertid kun indbringes for domstolene, medmindre der som foreslået tilvejebringes fornøden hjemmel til at lade afgørelserne indbringe for Erhvervsministeriets Erhvervsankenævn. Forslaget sikrer, at danske og udenlandske kreditinstitutter behandles på samme måde.

Kun i tilfælde, hvor skatteyder og de statslige told- og skattemyndigheder er uenige om, hvorvidt en fratrukket hensættelse kan fratrækkes, vil der kunne ske en almindelig skatteretlig klagebehandling. Sådanne tvistigheder vil imidlertid kun opstå, hvor de statslige told- og skattemyndigheder mener, at der er foretaget en hensættelse til et tab, som efter almindelige skatteregler ikke vil være fradragsberettiget, og som derfor ikke kan fratrækkes. Da foreligger der et spørgsmål, som ikke indbefatter stillingtagen til regnskabsretlige regler, men derimod alene klassiske skatteretlige overvejelser, som bør behandles i det ordinære skatteretlige klagesystem.

Såfremt en klagesag er afgjort af Erhvervsministeriets Erhvervsankenævn eller af domstolene med det udfald, at det klagende institut får helt eller delvist medhold i sin vurdering af hensættelsesbehovet, således at tilsynsmyndighedens afgørelse ændres, da genoptages skatteansættelsen.

Det foreslås, at tilsynsmyndighedernes afgørelser om størrelsen af hensættelser og tab er bindende for de statslige told- og skattemyndigheder, således at de statslige told- og skattemyndigheder umiddelbart kan lægge disse til grund ved ligningen. Dog tillægges afgørelsen ikke bindende virkning, såfremt der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af afgørelsen. Det gælder eksempelvis ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for afgørelsen.

Til stk. 1.

Det er regeringens opfattelse, at loven skal notificeres i EU i medfør af EF-traktatens artikel 93, stk. 3, om statsstøtte. Loven vil først kunne blive sat i kraft, når Europa-Kommissionen har godkendt lovens forenelighed med EU-retten. Det foreslås derfor, at skatteministeren bemyndiges til at fastsætte tidspunktet for lovens ikrafttræden.

Til stk. 2.

Hensættelsessystemet fungerer på den måde, at selskabet hvert år skal indtægtsføre det forudgående års ultimohensættelse og fradrager indkomstårets ultimohensættelse. Dette gælder såvel efter Ligningsrådets anvisninger som efter den foreslåede regel i kursgevinstlovens § 25, stk. 6, jf. lovforslagets § 1, nr. 3. For de selskaber m.v., der er omfattet af Ligningsrådets anvisninger for penge- og realkreditinstitutter, men som i kraft af lovforslaget ikke længere kan anvende hensættelsessystemet, er konsekvensen dels at der ikke længere er adgang til at fradrage årets ultimohensættelser, dels at der ikke kan stilles krav om, at selskabet m.v. skal indtægtsføre den skattemæssige hensættelse for det sidste indkomstår, hvor Ligningsrådets anvisninger har kunnet benyttes. Sidstnævnt betyder, at selskabet m.v. kan opnå fradrag to gange for det samme tab, nemlig såvel ved hensættelsen som ved den senere afvikling af fordringen. For at imødegå dette foreslås det, at de selskaber m.v., der udgår af hensættelsessystemet, ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer, der er erhvervet før loven ikrafttræden, som indgangsværdi skal anvende den faktiske anskaffelsessum nedsat med den skattemæssige hensættelse for det sidste indkomstår, hvor Ligningsrådets anvisninger har kunnet benyttes. Er der tale om hensættelser foretaget på grupper af ensartede mindre lån på basis af statistiske beregninger, anvendes som indgangsværdi den faktiske anskaffelsessum nedsat med en forholdsmæssig andel af den skattemæssige hensættelse for det sidste indkomstår, hvor Ligningsrådets anvisninger har kunnet benyttes.

Bilag

Gældende formulering Lovforslaget

§ 1 I lov om skattemæssig behandling af gevinst og tab på fordringer, gæld og finansielle kontrakter (kursgevinstloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 580 af 5. august 1998, foretages følgende ændringer:

§ 25. Gevinst og tab på fordringer og gæld, der skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, medregnes i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet), jf. dog stk. 2-5, og § 22, stk. 1, samt §§ 36 og 37. --- Stk. 4 . Realkreditinstitutter, der er godkendt i henhold til realkreditloven, Dansk Landbrugs Realkreditfond, Kreditforeningen af Kommuner i Danmark, Danmarks Skibskreditfond og filialer af udenlandske kreditinstitutter omfattet af realkreditlovens § 3, skal anvende lagerprincippet for samtlige fordringer og gæld. Endvidere skal selskaber m.v., der er koncernforbundet med et af de i 1. pkt. nævnte institutter, jf. realkreditlovens § 77, stk. 2, anvende lagerprincippet for samtlige fordringer og gæld. Institutter, der udøver virksomhed gennem samme selskab m.v., anses i relation til realkreditlovens § 77, stk. 2, for at udgøre ét institut. --- 1. I § 25, stk. 1, ændres »stk. 2-5« til: »stk. 2-6«. 2. I § 25, stk. 4, 1. pkt., indsættes efter »samtlige fordringer og gæld«: », jf. dog stk. 6«. 3. I § 25 indsættes som stk. 6 : » Stk. 6 . Pengeinstitutter, realkreditinstitutter, der er godkendt i henhold til realkreditloven, kreditinstitutter omfattet af bank- og sparekasselovens kap. 3b, Dansk Landbrugs Realkreditfond, Kreditforeningen af Kommuner i Danmark, Danmarks Skibskreditfond og filialer af udenlandske kreditinstitutter omfattet af realkreditlovens § 3 skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage beløb, der ved indkomstårets udløb er hensat til tab på udlån og garantier m.v. efter de for instituttet gældende regnskabsretlige regler. For udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, og herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS, skal beløbet dog opgøres efter de regnskabsretlige regler, der gælder for tilsvarende kreditinstitutter undergivet Finanstilsynets tilsyn. Hensatte beløb kan dog kun fradrages i det omfang, de vedrører tab, der er fradragsberettiget efter skattelovgivningens almindelige regler. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregnes den fradragsberettigede regnskabsmæssige ultimohensættelse, jf. 1. pkt., for det forudgående indkomstår.« § 2 I skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 573 af 5. august 1998, foretages følgende ændring: 1. Efter § 6 C indsættes: » § 6 D. Tilsynsmyndigheden for et institut som nævnt i kursgevinstlovens § 25, stk. 6, kontrollerer størrelsen af hensatte beløb og størrelsen af lidte tab i instituttet. Told- og Skattestyrelsen kan i særlige tilfælde anmode tilsynsmyndigheden om at foretage kontrollen pr. 31. december. Stk. 2 . For herværende filialer af udenlandske kreditinstitutter, der er hjemmehørende i et land inden for EU/EØS og for udenlandske kreditinstitutter, der ejes af danske selskaber, påser Finanstilsynet på vegne af og efter anmodning fra Told- og Skattestyrelsen størrelsen af de beløb, der kan hensættes til tab på udlån og garantier m.v., og størrelsen af lidte tab, som kan fradrages efter kursgevinstlovens § 25, stk. 6. Anmodning fra Told og Skattestyrelsen skal fremsættes senest 1 år efter udløbet af det pågældende indkomstår. Finanstilsynet skal meddele sin afgørelse inden 6 måneder fra anmodningens fremsættelse. Afgørelsen kan indbringes for Erhvervsministeriets Erhvervsankenævn senest 4 uger efter, at de i 1. pkt. nævnte filialer og kreditinstitutter har fået underretning om afgørelsen.« § 3 I skattestyrelsesloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 526 af 3. juli 1998, foretages følgende ændringer: 1. Overskriften til kapitel 2 A affattes således: »Bindende forhåndsbesked m.v.« 2. Efter § 20 C indsættes i kapitel 2 A: » § 20 D. En afgørelse om størrelsen af hensatte beløb eller størrelsen af lidte tab i et penge- eller realkreditinstitut m.v., der er meddelt af tilsynsmyndigheden efter skattekontrollovens § 6 D, er bindende for skattemyndighederne og Landsskatteretten. Stk. 2 . Afgørelsen er ikke bindende i det omfang, der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af afgørelsen, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, der har ligget til grund for afgørelsen.«

Versioner

1. 1998-10-29