Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/1999/11154@2000-08-16/da

Indhold

1. Indledning

Kulbrintebeskatning

- "hjælpefartøj"

Reference:

KULBR § 3, jf. artikel 21, stk. 2, litra a, jf. stk. 1 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12/9 1989.

Selskabet A's klage til Landsskatteretten skyldtes, at Told- og Skatteregionen havde anset selskabet for begrænset skattepligtig til Danmark efter kulbrinteskattelovens § 3, jf. artikel 21, stk. 2, litra a, jf. stk. 1, og stk. 3, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12. september 1989, af indkomst erhvervet ved aktivitet med "M/V B" offshore Danmark i perioden fra den 18. december 1993 til den 31. december 1994. Den skattepligtige indkomst var for indkomstårene 1993 og 1994 ansat til henholdsvis 125.803 kr. og 2.855.965 kr.

Det fremgik af sagens oplysninger, at A AS, Norge, i perioden fra den 18. december 1993 til den 31. decem¬ber 1994 havde ejet skibet B, og at selskabet i denne periode havde udført aktivitet offshore Danmark i henhold til Time Charter-aftale indgået med C Ltd., i 9 dage i 1993 og 348 dage i 1994. Selskabet havde ifølge kontrakten stillet M/V B med besætning til rådighed for C til brug ved sidstnævnte selskabs brøndstimuleringsaktivitet offshore Danmark.

M/V B var i perioden 1. januar 1993 til 17. december 1993 ejet af det norsk indregistrerede selskab AS D. Dette selskab blev ved generalforsamlinger den 17. december 1993 fusioneret med det norsk indregistrerede selskab A AS. A AS var det fortsættende selskab, mens AS D blev oplæst. På generalforsamling den 6. juni 1995 ændrede A AS navn til E AS. På bestyrelsesmøde i E AS den 27. november 1995 blev det besluttet at overføre M/V B fra E AS til et andet koncernselskab, A AS, med virkning fra den 1. januar 1996.

Den 17. december 1995 blev der indgået et bareboat certeparti, hvor A AS udlejede M/V B på bareboat basis til E AS fra den 1. januar 1996.

Om M/V B's funktion og aktivitet havde advokaten bl.a. oplyst, at skibet var et standard "pipe carrier/supply vessel". På skibet var monteret et pumpe- og sammenblandingsanlæg. Anlægget var læst påmonteret skibet af charteren. Anlægget skulle fjernes, når skibet blev tilbageleveret efter udløbet af det certeparti, som var indgået mellem den nuværende lejer af skibet og C. Skibets aktivitet bestod i at laste en forsyning af sand og gelá á fra Esbjerg Havn og transportere disse materialer til olieboreplatformen, hvor materialerne blev losset/pumpet fra skibet direkte ned i brønden, hvorefter skibet kunne returnere til basehavnen for at hente en ny forsyning. I pumpeanlægget skete en sammenblanding af sand og gelá á for at lette pumpningen. Fartøjet havde ikke indflydelse på de tekniske forhold, som pumpehastighed, mængde m.v. Disse forhold blev besluttet fra platformen. Pumpeanlægget kunne betjenes såvel fra skibet som fra platformen. Aktivitetsmæssigt disponerede C fuldstændigt over skibet i kontraktsperioden og bestemte destinationen for skibets sejlads. Skibsejeren havde dog ansvaret og dispositionsretten overfor bemandingen til skibets drift. Skibsejeren havde ikke indflydelse på, i hvilke farvande skibet sejlede og havde ikke mulighed for at opnå anden sejlads i f.eks. stille perioder, da skibet var og fortsat var underlagt fast charter. Skibet og dets mandskab havde til opgave at sejle skibet frem og tilbage mellem de af C fastsatte destinationer. Skibets mandskab deltog ikke i de opgaver og funktioner, som C havde entreret om med tredjemand, mens C og dette selskabs ansatte om bord på skibet intet havde med skibets drift og sejlads at gøre. C ansattes opgaver var begrænset til drift af pumpeanlægget, og ved sejlads til og fra boreplatforme, hvor brøndstimulering skulle gennemføres, foretog C's ansatte normal test af og kontrol med eget produktionsanlæg. Når skibet ankom til oliefeltet, var det C's opgave at koble produktionsanlægget til platformens egne systemer for derefter at iværksætte brøndstimuleringsprocessen. C's ansatte befandt sig under disse operationer dels om bord på skibet og dels på platformen.

Om Time Charter(c)aftalen havde advokaten bl.a. oplyst, at følgende fremgik af artikel VII vedrørende skibets funktion: "The Vessel shall be used for the lawful movement of materials and personnel incidental to CHARTERER's operations in the oil industry in the North West European continental shelf area, the North Sea area or offshore Ireland area between any good safe port or place or offshore structure where the Vessel can safely lie always afloat."

Af artikel X fremgik, at de norske selskaber (OWNER) fortsat havde den retlige rådighed over skibet. Skibet var klassificeret som D.N.V. 1 A 1, SF, EO-Supply Vessel, jf. artikel III, og skibet opererede som et Platform Supply Vessel til støtte for stimuleringsudstyr og udførelse af brøndstimuleringsaktiviteter, jf. artikel V a. Af artikel V b fremgik, at skibsejeren sørgede for bemanding af skibet, og af artikel VII at skibet skulle bruges til flytning af materiel og personale, som fulgte med charterer's operationer. Af artikel X fremgik, at skibsejeren var en selvstændig kontraktspartner, og at hverken kaptajn eller skibets bemanding hørte under charteren. Charteren havde ansvaret for stimuleringsudstyret, jf. artikel XII, og charteren kunne installere eget udstyr i tilknytning til dets operationer, jf. artikel XIII. Skibsejeren skulle sørge for kost og logi til personale ud over skibets bemanding, jf. artikel XX, og skibsejeren forpligtede sig til at udføre fire ændringer på skibet for at opnå plads til udstyr og alt personale, jf. artikel XXXVI.

Følgende fremgik af brev af 29. juli 1996 fra Det Kongelige Finans- og Tolldepartement, Norge, til selskabets norske advokat:

"Spørsmålet gjelder fortolkingen av artikkel 21 nr. 1 og 5 i den nordiske skatteavtalen, der et skip leies bort på timecharter til et annet selskap som driver med aktivitet på sokkelen. Det foregår etter dette to typer aktivitet på/fra skipet: Selve driften av skipet, og "sokkelaktiviteten" (for eksempel brønnstimulering). Spørsmålet er om selve driften av skipet skal anses for hjelpevirksomhet i forhold til sokkelaktiviteten. Etter Finansdepartementets oppfatning kan man imidlertid ikke dele opp aktiviteten som foregår på/fra skipet, slik som De skisserer i Deres brev. Man må vurdere aktiviteten som drives på/fra skipet under ett, selv om det er to (eller flere) selskaper som utøver ulik type virksomhet. Dersom deler av den aktiviteten som utøves på/fra skipet er en del av hovedvirksomheten på sokkelen, jf skatteavtalens artikkel 21 nr. 1, vil all aktivitet utført på/fra skipet falle utenfor hjelpefartøybestemmelsen i artikkel 21 nr. 5.

Finansdepartementet er etter dette enig med de danske skattemyndigheter i at den virksomhet som selskapet E AS forestår gjennom drift av brønnstimuleringsskipet MS B faller utenfor unntaket for hjelpefartøy i skatteavtalens artikkel 21 nr. 5".

Told- og Skatteregionen havde som begrundelse for den påklagede afgørelse og til støtte for at indstille afgørelsen stadfæstet bl.a. anført, at selskabet havde udført virksomhed offshore Danmark med tilknytning til kulbrintevirksomhed, og at selskabets aktivitet i Danmark havde varet mere end 30 dage inden for en 12 måneders periode. Selskabet havde derfor fast driftssted i Danmark, og Danmark havde beskatningsretten til den indkomst, som selskabet havde erhvervet ved virksomheden i Danmark, jf. kulbrinteskattelovens § 3, jf. artikel 21, stk. 1, og stk. 3, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12. september 1989. Der var herved bl.a. henset til, at selskabets faktiske aktivitet offshore Danmark var at stille skibet M/V B med besætning til rådighed for placering af C's brøndstimuleringsudstyr og dets udførelse af brøndstimuleringsopgaver for tredjemand. Uanset at C på den ene side og selskabet på den anden side var to separate juridiske enheder, var hovedformålet med tilstedeværelsen offshore Danmark samme hovedaktivitet, nemlig brøndstimulering. Selskabets aktivitet indgik som en integreret del af en aktivitet, som havde tilknytning til udnyttelse af kulbrinteforekomster i Danmark, og placeringen af beskatningsretten skulle derfor ske efter artikel 21, stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvorfor Danmark havde beskatningsretten. Aktiviteten med M/V B var ikke omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 5, da der ikke blot var tale om transport af personel og materiel med skib eller drift af et forsyningsskib. M/V B var heller ikke omfattet af udtrykket "andre hjælpefartøjer" i artikel 21, stk. 5, idet skibet med besætning var stillet til rådighed for og havde deltaget i en aktivitet (brøndstimulering), som havde direkte indflydelse på efterforskningen eller indvindingen af kulbrinteforekomster. Det bemærkedes endvidere, at M/V B var opført i Lloyds med klassebetegnelsen 100 A1 LMC UMS Offshore Well Stimulation Ship, jf. bareboat certeparti mellem A AS og E AS og brev af 23. oktober 1995 fra selskabets norske advokat til Det Kongelige norske Finans- og Tolldepartement, hvori desuden var oplyst, at M/V B oprindeligt blev bygget i 1983, som kombineret rørforsyningsskib og ombygget teknisk til brøndstimuleringsskib i 1985 i forbindelse med indgåelse af timecharteraftale med C. Der var i modsætning til M/V B ikke foretaget ombygninger på søsterskibet, der sejlede på dansk område som forsyningsskib, dog ikke i forbindelse med brøndstimulering. Virksomhedsstrukturen blev endvidere med virkning fra 1. januar 1996 ændret, således at A AS udlejede M/V B på bareboat basis til E AS, som havde indgået timecharteraftalen med C. Landsskatterettens kendelse af 24. oktober 1996, TfS 1996.921, og Norges Høyesteretts dom af 28. oktober 1997 var uden betydning for sagens afgørelse, da disse sager vedrørte selskaber, der udlejede henholdsvis skib og rig på bareboat basis, hvorimod der i denne sag var tale om udlejning af skib med besætning på timecharter basis. Der var endvidere henvist til breve af 29. juli 1996 og 5. september 1996 fra Det Kongelige Finans- og Tolldepartement i Norge.

Selskabets advokat havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabet ikke ansås for skattepligtig til Danmark af indkomst erhvervet i forbindelse med driften af MV B i perioden fra den 18. december 1993 til den 31. december 1994. Advokaten havde til støtte for påstanden bl.a. gjort gældende, at Danmark i henhold til artikel 21 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12. september 1989 som udgangspunkt havde beskatningsretten til indtægter fra offshore-aktiviteter på den danske del af kontinentalsoklen, men at Norge i denne sag havde beskatningsretten til indkomsten i henhold til undtagelsesbestemmelsen i artikel 21, stk. 5. Aktiviteten i Danmark var udøvet via fartøjet M/V B, der udelukkende havde opereret som et hjælpefartøj og udelukkende havde beskæftiget sig med transport af personel eller materiel med skib. M/V B var således ifølge en ordlydsfortolkning omfattet af artikel 21, stk. 5. De aktiviteter, som C havde udøvet om bord på fartøjet, var fuldstændigt uafhængige af den aktivitet, som selskabet havde udført med transport af C's personel og materiel. Selskabets aktivitet havde således udelukkende været en støtte/hjælpeforanstaltning til det egentlige arbejde, der var udført om bord på fartøjet, og som selskabet hverken aftaleretligt eller på anden vis har haft forbindelse til. Selskabet og C var to selvstændige juridiske personer og to af hinanden uafhængige selskaber uden interessefællesskab. Selskaberne var forskellige skattesubjekter, og deres virksomheder skulle vurderes hver for sig. Det var ikke korrekt, at C ikke ville være i stand til at udføre sin forpligtelse (brøndstimulering) overfor tredjemand uden rådighed over M/V B, og at selskabets virksomhed som følge heraf skulle indgå i virksomheden udført af C. Dette ville svare til at hævde, at udleje af en fast ejendom enten helt eller delvist til en erhvervsvirksomhed skulle være en del af erhvervsvirksomhedens aktivitet, udelukkende begrundet i, at udlejeren i henhold til lejeaftalen var forpligtet til at stille ejendommen til rådighed for erhvervsvirksomheden. Det forhold, at C skulle bringe skibet tilbage i samme stand, som det havde, før det blev stillet til rådighed for C's brøndstimuleringsvirksomhed, ændrede ikke, at der var tale om to forskellige af hinanden adskilte og uafhængige aktiviteter, da brøndstimuleringsaktiviteten og forsyningsaktiviteten på samme måde som udlejningsaktiviteten og erhvervsaktiviteten ved udlejning af en fast ejendom til en erhvervsvirksomhed, hvor der eksisterede en retableringspligt, udførtes af to af hinanden uafhængige skattesubjekter.

Advokaten havde endvidere bl.a. gjort gældende, at anvendelsesområdet for bestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 5, blev udvidet i forbindelse med en revision af overenskomsten i henholdsvis 1983, 1987, 1989 og 1996. Af Skattedepartementets vejledning af 26. februar 1988 til den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 18. februar 1987 punkt 30 fremgik bl.a. om udvidelsen af anvendelsesområdet i artikel 21, stk. 5: "Ved at erstatte "andre fartøjer, som anvendes i lignende øjemed" med "andre hjælpefartøjer" var der tilsigtet en udvidelse af kredsen af fartøjer, der kunne henføres under bestemmelsen, f.eks. brandslukningsfartøjer, dykkerskibe og "multipurposevessels"." M/V B's aktivitet kunne i det hele sidestilles med den aktivitet, der udførtes af f.eks. et dykkerskib eller et multipurpose-skib, således at M/V B i henhold til Skattedepartementets egen opfattelse var omfattet af undtagelsesbestemmelsen i artikel 21, stk. 5. Det fulgte i øvrigt allerede af artikel 21, stk. 1, der undtog indkomst af den i artikel 8 nævnte art fra at være omfattet af artikel 21, at der skulle sondres mellem de forskellige aktiviteter, som blev udøvet i relation til kulbrinteindvindingen, således som selskabet havde gjort i denne sag, idet selskabet stedse havde skelnet mellem henholdsvis forsyningsaktiviteten og brøndstimuleringsaktiviteten. Dette var i øvrigt i overensstemmelse med retspraksis, jf. Landsskatterettens kendelse af 24. oktober 1996, TfS 1996.921. Det var herved uden betydning, om der var tale om udlejning af skib med eller uden besætning. Det kunne herefter konkluderes, at selskabet som ejer af M/V B udelukkende havde foretaget en forsyningsaktivitet, der klart var adskilt fra den stimuleringsaktivitet, som havde været foretaget og fortsat blev foretages af C, og at dette var afgørende for, at selskabet var omfattet af artikel 21, stk. 5. Der var derfor ikke hjemmel for Told(c) og Skatteregionen til at "pulje" de to aktiviteter foretaget af to af hinanden uafhængige parter. Der bestod herefter ikke nogen beskatningsret for Danmark, og M/V B var derfor undergivet norsk beskatningsret, jf. artikel 21, stk. 5. Der var endvidere henvist til Norges Høyesteretts dom af 28. oktober 1997, refereret i Norsk Retstidende 1997 side 1646, samt tilhørende kommentar af Frederik Zimmer i Skatterett nr. 1, 1998, side 85ff, og responsum udarbejdet af Aage Michelsen.

Landsskatterettens bemærkninger:

A AS havde ifølge Time Charter-aftalen af 6. november 1984 med senere ændringer stillet skibet M/V B med besætning til rådighed på time charter basis for C stimuleringsudstyr og dette selskabs udførelse af brøndstimuleringsaktiviteter overfor tredjemand. Den af M/V B udøvede aktivitet var udført i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning og indvinding af kulbrinter og dertil knyttet virksomhed, og aktiviteten var bl.a. udført i Danmark, herunder søterritoriet, samt dansk kontinentalsokkelområde.

Retten fandt herefter, at A AS som udgangspunkt var begrænset skattepligtig til Danmark af fortjeneste erhvervet i Danmark ved aktivitet med M/V B i perioden fra den 18. december 1993 til den 31. december 1994, jf. kulbrinteskattelovens § 3, jf. § 1. Det bemærkedes herved, at selskabet ikke i henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, kunne anses for at have haft fast driftssted i Danmark i 1993 og 1994 i forbindelse med driften af M/V B.

Retten fandt endvidere, at Danmark havde beskatningsretten til den fortjeneste, som A AS havde erhvervet i forbindelse med virksomhed udført i Danmark i tilknytning til forundersøgelse, efterforskning og indvinding af kulbrinter, jf. kulbrinteskattelovens 3, stk. 1, jf. § 1, jf. artikel 21, stk. 2, litra a, jf. stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst af 12. september 1989.

Da virksomheden havde fundet sted i 9 dage i 1993 og 348 dage i 1994 og dermed i en eller flere perioder, der sammenlagt oversteg 30 dage inden for en 12 måneders perioder, var betingelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 3, opfyldt. A AS's aktivitet med M/V B kunne ikke anses for omfattet af undtagelsesbestemmelsen i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, stk. 5, da der ikke blot var tale om transport af personel eller materiel med skib eller drift af et forsyningsfartøj, og da M/V B ikke var omfattet af udtrykket "andre hjælpefartøjer", idet skibet havde deltaget i en brøndstimuleringsaktivitet, som havde direkte forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udnyttelse af kulbrinteforekomster.

De påklagede ansættelser blev stadfæstet.

Versioner

1. 2000-08-16