Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/2000/11420@2000-08-16/da

Indhold

1. Indledning

Ugyldighedsindsigelse vedr. frist

- aktieafståelse

- skattemæssig realitet

Reference:

SSL § 35

ABL § 1

A klagede for indkomståret 1993 over, at de stedlige skattemyndigheder ikke havde godkendt fradrag for tab på aktier, 1.644.307 kr.

ad. formalia

Det fremgik af sagens oplysninger, at de stedlige skattemyndigheder ved agterskrivelse af 10. april 1997 meddelte klageren, at man agtede at forhøje hans indkomst for indkomståret 1993 bl.a. vedrørende det til Landsskatteretten påklagede forhold. Af agterskrivelsen fremgik det bl.a., at klageren kunne rette henvendelse til skattemyndighederne inden 14 dage, hvis han ikke kunne godkende ændringen, og at han kunne træffe telefonisk aftale om personligt møde, hvis han ønskede et sådant.

Den 24. juni 1997 blev der afholdt møde med de stedlige skattemyndigheder, hvorefter skattemyndighederne modtog yderligere materiale til brug for sagen. Herefter fremsendte de stedlige skattemyndigheder den 10. juli 1997 en ny agterskrivelse, hvori myndighederne fastholdt tidligere forslag til afgørelse. Af agterskrivelsen fremgik det bl.a., at klageren var indbudt til et nyt møde den 29. juli 1997 kl. 10, såfremt forslaget til afgørelse ikke kunne godkendes.

Ved brev af 18. juli 1997 til de stedlige skattemyndigheder meddelte klagers revisor, at forslaget til afgørelse ikke kunne godkendes, og at man havde rettet henvendelse til B A/S med henblik på at fremskaffe yderligere dokumentation. Samtidig meddelte revisor, at både klageren og revisor var på ferie til udgangen af uge 31, hvorfor man ikke var i stand til at deltage i det foreslåede måde den 29. juli 1997. Samtidig oplyste revisor, at man tillod sig at gå ud fra, at forvaltningen ville frafalde den fremsendte kendelse, i det omfang, man primo august kunne fremlægge yderligere dokumentation for, at salget den 18. maj 1993 udgjorde de 36.000 stk. moderaktier.

Ved brev af 30. juli 1997 meddelte de stedlige skattemyndigheder bl.a. følgende til klageren:

"Med henvisning til Deres revisors brev af 18/7-1997 kan det oplyses, at skattemyndigheden senest den 1. august 1997 skal have foretaget en ansættelse for indkomståret 1993, jvf. skattestyrelseslovens § 35.

Den skattepligtige er berettiget til at få udsættelse med ansættelsesfristen den 1. august, når hensynet til den skattepligtiges varetagelse af sine interesser vedrørende den varslede forhøjelse taler derfor, jvf. cirkulære til skattestyrelsesloven nr. 71 af 12.4.1996, pkt. 4.1.

Der gives derfor udsættelse med ansættelsesfristen indtil det materiale, der er nævnt i Deres revisors brev af 18/7-1997 er fremskaffet, dog længst til den 15. august 1997. Hvis De ønsker yderligere udsættelse må De fremsende en anmodning herom...."

Ved brev af 11. august 1997 fremsendte klagers revisor kopi af kontrakt fra et vekselererfirma. Samtidig hermed oplyste revisor, at man herefter tillod sig at gå ud fra, at det var dokumenteret, at det var de oprindelige moderaktier, der blev afhændet den 18. maj 1993, og at forvaltningen herefter ville frafalde den tidligere fremsendte agterskrivelse.

Ved brev af 18. august 1997 fremsendte de stedlige skattemyndigheder imidlertid en afgørelse, hvori man ændrede klagerens indkomst for indkomståret 1993 i overensstemmelse med agterskrivelsen. Afgørelsen indeholdt tillige bemærkninger til det af revisor den 11. august 1997 indsendte materiale.

Ankenævnet havde ved den påklagede ansættelse fundet, at de stedlige skattemyndigheders afgørelse var afsagt i overensstemmelse med skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, og cirk. nr. 71 af 12. april 1996.

Man havde herved bl.a. henset til, at fristen angivet i skattemyndighedens skrivelse af 30. juli 1997 alene vedrørte fremsendelsen af materialet fra revisoren og ikke skattemyndighedens frist for afsigelse af kendelse. Fristforlængelsen udover den 1. august 1997 var alene sket for at varetage klagerens interesser bedst muligt.

Klagerens repræsentant havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klagerens kapitalindkomst skulle nedsættes med den påklagede ansættelse.

Til støtte for påstanden var det principalt gjort gældende, at de stedlige skattemyndigheders afgørelse af 18. august 1997 var ugyldig, idet den var foretaget efter udløbet af den i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, 2. pkt., nævnte frist, og ligeledes efter udløbet af den af skatteforvaltningen i medfør af samme bestemmelse indrømmede fristforlængelse.

Det var herved bl.a. anført, at det klart fremgik af ordlyden af skatteforvaltningens brev af 30. juli 1997, at forvaltningen indrømmede udsættelse med ansættelsesfristen til den 15. august 1997, og at der således ikke var givet udsættelse med "indsendelsesfristen", men med "ansættelsesfristen". Hertil kom imidlertid, at skatteforvaltningen ikke havde hjemmel til at fastsætte en frist for modtagelse af yderligere materiale uden samtidig at fastsætte en ny frist for ansættelsen. Der var grund til at fremhæve, at ansættelsesfristen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, 2. pkt., var en beskyttelse af skatteyderen.

Denne frist kunne kun forlænges af skattemyndighederne efter udtrykkelig anmodning fra skatteyderen, jf. udtrykket "medmindre en anmodning fra den skattepligtige om udskydelse af denne frist er imødekommet". Det fremgik således klart af loven, at ansættelsesfristen kun kunne udskydes, hvis der i forbindelse hermed blev fastsat en ny ansættelsesfrist. Det sagde sig selv, at den beskyttelse, der lå i ansættelsesfristen, ikke kunne sættes ud af kraft, derved at skattemyndighederne i stedet fastsatte en frist for indsendelse af dokumenter, hvorefter det var op til skattemyndigheden, hvornår den fandt det for godt at træffe en afgørelse.

Det var af skatteforvaltningen fremført, "at når der fremskaffes yderligere materiale må dette også anstændigvis gennemgås nærmere forinden skattemyndigheden træffer sin afgørelse". Dette anbringende var ganske uden betydning for sagens afgørelse. Hvis ansættelsesfristen - eventuelt den forlængede ansættelsesfrist - var ved at udløbe, måtte skattemyndigheden således enten fremskynde sagsbehandlingen eller opfordre skatteyderen til at fremsætte anmodning om forlængelse af ansættelsesfristen. Det bemærkedes dog - for den gode ordens skyld - at skatteforvaltningen i nærværende sag modtog det supplerende materiale med morgenposten tirsdag den 12. august, og at forvaltningen blot skulle afsige kendelse inden arbejdstids ophør fredag den 15. august. Der var således rigelig tid til at tage stilling til, om det yderligere materiale, der alene bestod i en kopi af et afregningsbilag, skulle ændre skatteforvaltningens opfattelse. Kendelsen blev imidlertid først afsagt om mandagen den 18. august, og det var således en kendsgerning, at kendelsen ikke var afsagt indenfor den forlængede ansættelsesfrist, og at forhøjelsen derfor var foretaget med urette.

Det var ydermere bl.a. anført, at det udfra retssikkerhedsmæssige betragtninger ville være overordentlig betænkeligt, hvis Landsskatteretten måtte komme frem til det resultat, at ligningsmyndighederne efter anmodning fra den skattepligtige kunne udsætte ansættelsesfristen uden at fastsætte en ny fristdato. Hertil kom, at der i mangel af hjemmel herfor ikke kunne ses bort fra en overskridelse af ansættelsesfristen med den begrundelse, at fristoverskridelsen var uvæsentlig. Skatteforvaltningen modtog det supplerende materiale med morgenposten den 12. august, og forvaltningen skulle blot afsige kendelse inden arbejdstids ophør fredag den 15. august. Der var således rigelig tid til at tage stilling til, om det yderligere fremsendte materiale skulle ændre forvaltningens opfattelse.

Landsskatteretten udtalte:

Retten fandt ud fra en konkret vurdering ikke grundlag for at anse den påklagede ansættelse for ugyldig. Retten henså herved bl.a. til, at der hverken i loven, bemærkningerne hertil eller cirkulæret var krav om fastsættelse af en nøjagtig frist, at såvel anmodningen om udsættelse som besvarelsen med fristforlængelse var uklare med hensyn til, hvad der var udsat, og at myndighederne foretog den påklagede ansættelse første hverdag efter udløbet af den fastsatte frist.

ad. ikke godkendt fradrag for tab ved aktieafståelse

Det fremgik af sagens oplysninger, at klageren i følge foreløbig fondsnota af 12. maj 1993 erhvervede 36.000 stk. aktier i Selskabet til kurs 8,79 svarende til 316.440 GBP. Af notaen fremgik det, at handelsdatoen var den 11. maj 1993, mens valørdatoen var den 1. juni 1993, og at endelig nota fremsendtes, når valutabeløbet var disponeret. Der var fremlagt en erklæring fra en revisor af 21. april 1997, hvor revisoren oplyste, at klageren den 11. maj 1993 telefonisk bad ham om at afgive ordre til C A/S om køb af aktier i selskabet for 3 mio. kr. Han oplyste videre, at han videregav ordren samme dag til C A/S, som effektuerede købet den følgende dag - den 12. maj 1993.

Det fremgik videre af sagens oplysninger, at selskabet den 23. marts 1993 indkaldte til årlig generalforsamling den 18. maj 1993 kl. 12 i London. I følge den udsendte meddelelse var der fremsat forslag om udvidelse af aktiekapitalen i selskabet. Af indkaldelsen fremgik således bl.a. følgende:

"Resolution 7: authority to increase the authorised capital and for the capitalisation of reserves

As announced with the Preliminary Results for the financial year ended 31 December 1992, your Board is proposing a one for one capitalisation issue of ordinary shares, which should make shares more accessible to smaller investors. ... The new shares will be alotted to shareholders on the register of members at the close of business on 19 May 1993 in the proportion of one new share for each ordinary share then held..."

I følge direktionens beretning blev forslaget om fondsaktieemission i forholdet 1:1 vedtaget på generalforsamlingen den 18. maj 1993.

Klagerens repræsentant havde oplyst, at den statsautoriserede revisor efter afslutningen af generalforsamlingen på klagerens vegne afgav ordre til C om salg af de den 11. maj 1993 købte 36.000 stk. moderaktier i selskabet, og at handelen blev bekræftet af C i telefaxskrivelse af samme dato til revisoren. Af telefaxen, som var afsendt fra C den 18. maj 1993 kl. 17.26, bekræftedes det, at man dags dato kl. 15 GMT havde solgt aktierne på kurs GBP 4,235, og at valørdatoen var den 1. juni 1993.

Af foreløbig fondsnota af 19. maj 1993 fra C til klageren fremgik det, at klageren havde solgt 36.000 stk. aktier i selskabet til kurs 4,235 svarende til 152.460 GBP. Det fremgik videre, at handelsdatoen var den 18. maj 1993, mens valørdato var den 1. juni 1993, og at endelig nota fremsendtes, når valutabeløbet var disponeret.

Der var fremlagt kopi af fondsnota af 18. maj 1993 hvoraf fremgik, at C den 18. maj 1993 solgte i alt 260.100 stk. aktier i selskabet. Af notaen fremgik, at "shares sold ex bonus issue", og at valørdatoen var den 1. juni 1993. Salget skete til kurs 4,222.

Der var videre fremlagt brev af 1. september 1997 fra C til revisoren, hvor det bekræftedes, at der i C's salg af 260.100 aktier i selskabet den 18. maj 1993 indgik 36.000 stk. tilhørende klageren.

Der var videre fremlagt kopi af endelige fondsnotaer af 27. maj 1993 vedrørende klagerens køb den 11. maj og salg den 18. maj 1993, som var identiske med de tidligere foreløbige notaer bl.a. bortset fra, at modværdien i danske kroner var anført.

Ved afkastnota af 13. august 1993 meddelte C klageren, at man på baggrund af klagerens depotbeholdning pr. 17. maj 1993 havde foretaget indlægning af 36.000 stk. aktier i selskabet i klagerens depot. Af afkastnotaen fremgik følgende:

...

FONDSAKTIER 1 for 1 PR. 18.5.93

PÅ BAGGRUND AF DERES DEPOTBEHOLDNING PR. 17-MAJ-1993 HAR VI FORETAGET INDLÆGNING AF NEDENSTÅENDE AKTIER.

FONDSKODE: ................... PAPIRNAVN: ................

BEHOLDNING BEREGNINGS FORHOLD NY BEHOLDNING

GRUNDLAG 1:1 pr. 17.5.93

36.000,00 STK. 36.000,00 STK. 36.000,00 STK. 72.000,00 STK.

PAPIRET INDLÆGGES I DERES DEPOT.

C havde i brev af 8. juli 1997 til X Kommune og i brev af 18. april 1997 til et rev.fa. bl.a. oplyst følgende:

"Når vi på en nota anfører, at der er "solgt til Dem" eller "købt af Dem", er dette ikke udtryk for, at der er handlet mod en eventuel egenbeholdning.

Depotafregning 13. august 1993 betyder, at vor depotbank i London har registreret de fondsaktier. som blev besluttet på generalforsamlingen den 18. maj 1993 baseret på beholdning pr. 17. maj 1993 (ikke som anført af Dem 19. maj 1993). Denne registrering foretager vi tilsvarende overfor kunden.

De efterspørger en nærmere redegørelse for, at der udstedes endelige notaer den 27. maj 1993 og ikke først den 1. juni 1993. Endelige handelsnotaer kan udstedes, når man kender aktiekurs og valutakurs for en given handel og uafhængigt af en given valørdato, idet valutaen disponeres før valørdatoen.

Med hensyn til dokumentation for kursudviklingen vedlægger vi til Deres orientering print af den historiske kursudvikling på aktien. Graferne er korrigeret for fondsaktieudstedelsen den 18. maj 1993. Den noterede kurs på de adspurgte datoer er derfor den dobbelte, fra generalforsamlingen den 18. maj 1993 inkl. fondsaktier.

Vedrørende redegørelse for kursfastsættelsen af nom. 36.000 aktier den 18. maj 1993 kl. 15.00 kan vi oplyse, at kursen, som er eksklusiv fondsaktier, er fastsat på basis af den kurs, C A/S er blevet betalt af den udenlandske broker, som vi på vegne kunden har solgt via."

"På given foranledning kan vi oplyse,

at C alene har fungeret som fondsmægler i forbindelse med aktiehandler for A

at alle handler er sket på foranledning af A for dennes regning og risiko og,

at alle forretninger er gennemført på fuldstændig normal bankmæssig vis, herunder at banken ikke har stået delcredere for A for et eventuelt tab på aktieinvesteringen."

Ankenævnet havde ved den påklagede ansættelse fundet, at klagerens kapitalindkomst skulle forhøjes med 1.664.307 kr.

Man havde herved bl.a. henset til, at det efter en samlet vurdering ikke sås dokumenteret, at der havde været tale om reelle aktiehandler, som kunne berettige til aktietabet opgjort til 1.644.307 kr. Det var ankenævnets opfattelse, at handelen alene var foretaget med formål at eliminere en kapitalgevinst, der ellers ville have været kommet til beskatning i 1993. Endelig fandt ankenævnet det heller ikke dokumenteret, at klageren havde været berettiget til fondsaktierne, idet det ikke var muligt at konstatere klagerens registrering i aktiebogen.

Klagerens repræsentant havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klagerens kapitalindkomst skulle nedsættes med den påklagede ansættelse.

Til støtte for påstanden var det subsidiært gjort gældende, at klageren den 18. maj 1993 afhændede 36.000 stk. moderaktier, at klageren derved konstaterede et aktietab på 1.664.307 kr., og at dette aktietab med rette var fratrukket ved opgørelsen af klagerens kapitalindkomst for indkomståret 1993.

Der forelå således fuld dokumentation for, at klageren den 11. maj 1993 købte 36.000 stk. aktier i selskabet, at disse moderaktier ("ex. bonus shares") blev solgt den 18. maj 1993 kl. 15.00 efter vedtagelsen samme dag på generalforsamlingen af forslaget om at udstede fondsaktier, og at disse fondsaktier efterfølgende blev indlagt i klagerens depot.

Skatteankenævnet havde bl.a. tillagt det vægt, at det af generalforsamlingsforslaget fremgik, at "The new shares will be allocated to shareholders on the register of members at the close of business on 19 May 1993...", at "certificates for the new shares will be passed on 25 May 1993, and dealings in the new shares are expected to begin on 26 May 1993", og at det af afkastnota af 13. august 1993 fremgik, at fondsaktierne blev indlagt i klagerens depot "pr. 17.5.93".

Den nærmere sammenhæng var imidlertid følgende:

De nye aktier, der blev udstedt i anledning af en fondsaktieemission, tilfaldt naturligvis aktionærkredsen på tidspunktet for beslutningen om tildeling af fondsaktier, dvs. i nærværende sag på generalforsamlingstidspunktet den 18. maj 1993. Selskabet havde imidlertid ikke mulighed for at vide, hvem der var aktionærer på dette tidspunkt. Der var derfor i forslaget en bestemmelse om, at de nye aktier blev tildelt de aktionærer, der fremgik af aktiebogen den 19. maj 1993. Disse aktionærer var således legitimeret til at modtage fondsaktierne, men det var ikke det samme, som at de havde ejendomsret til disse.

Moderaktierne og aktieretterne (til fondsaktierne) kunne fra generalforsamlingstidspunktet sælges samlet eller særskilt. Den omstændighed, at det af forslaget fremgik, at salget af de nye aktier forventedes påbegyndt den 26. maj 1993, betød blot, at handlen med de nye aktier over børsen forventedes påbegyndt på dette tidspunkt. Dette udelukkede imidlertid ikke, at der forud for dette tidspunkt kunne handles aktieretter uden om børsen.

Det fremgik af det nævnte, at det nok ville have været mest korrekt, hvis det af afkastnotaen af 13. august 1993 fremgik, at valørdatoen var den 18. maj 1993 og ikke den 17. maj 1993. Det var imidlertid åbenbart, at denne detalje var helt uden betydning for det skattemæssige spørgsmål. Det var videre ikke korrekt refereret af ankenævnet, at man havde bekræftet, at det ikke var muligt at konstatere klagerens registrering i aktiebogen hos selskabet. Der blev alene givet udtryk for, at man ikke var bekendt med aktiebogens udvisende.

Det fremgik videre af ankenævnets kendelse, at man havde tillagt det vægt, at aktiekøbet og -salget "alene var foretaget med det formål at udslukke en kapitalgevinst, der ellers ville have været kommet til beskatning i 1993". For god ordens skyld henvistes til Skatteministerens svar af 17. december 1986 refereret i TfS 1987.37, hvor det fremgik, at aktietab, som det i sagen omhandlede, ikke gav anledning til særlige betænkeligheder.

Landsskatteretten udtalte:

Retten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte de omhandlede handler som værende uden realitet i skattemæssig henseende. Der hensås herved bl.a. til den foreliggende dokumentation for handlerne og til, at der ikke skete differenceafregning. Retten fandt på det foreliggende videre ikke tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at det omhandlede salg den 18. maj 1993 vedrørte aktieretterne og ikke moderaktierne. Den påklagede ansættelse af kapitalindkomst for 1993, 1.644.307 kr., blev nedsat til 0, hvilket var tiltrådt af Told- og Skattstyrelsen.

Versioner

1. 2000-08-16