Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/2000/11509@2000-10-03/da

Indhold

1. Indledning

Slagteri

- rumopvarmning

- olie- og naturgas

- transportkasser

- godtgørelse for C0-2-afgift og naturgasafgift

Reference:

Gasafgiftslovens § 10, stk. 55

A a.m.b.a.'s klage til Landsskatteretten skyldtes, at told- og skatteregionen ikke havde godkendt godtgørelse for CO2-afgift og naturgasafgift for perioden 1996 til 1998.

Det var oplyst, at virksomheden drev svineslagteri med 2 afdelinger. På afdelingen i X foregik slagtninger og forarbejdning, mens der på afdelingen i Y kun skete forarbejdning. Det var oplyst, at slagteriet brugte store mængder energi blandt andet i forbindelse med opvarmning af vand til rengøring af produktionsanlæg, -lokaler og emballage (kødkasser). Slagteriet anvendte naturgas til opvarmning af vand, der anvendtes til sterilisering og rengøring af produktionsudstyr, produktionslokaler og tilknyttede lokaler. Det var oplyst, at virksomheden havde 2 gasindtag. Det ene forsynede 2 svideovne, den anden forsynede 2 kedler, der leverer energi til produktionen og værksteder. Der var etableret fælles varmtvandsnet, som forsynede produktionslokaler, køle-/fryselokaler og øvrige lokaler i produktionsafsnittet med varmt vand. Derudover dækkede varmtvandsnettet tillige lokaler, der kunne anvendes til opskæring med henblik på detailsalg.

Det var oplyst, at administrationsbygningen indeholdt kontorer, kantine, bade- og omklædningsfaciliteter til medarbejderne. I denne bygning anvendtes fyringsolie til opvarmning.

Det fremgik videre, at idet slagteriets naturgasanlæg havde en fremløbstemperatur på over 90 grader Celsius har virksomheden valgt direkte at måle den fremstillede mængde rumvarme. Måleren var placeret ved varmeveksleren. Virksomheden målte ikke varmt vand, der blev bruget i vaskerum og toiletter i produktionen.

I forbindelse med fordelingen af forbruget i produktionen og i værksteder, var der opsat 2 målere, der viste forbruget i værkstederne. Derefter var der foretaget en fordeling af det samlede forbrug.

Virksomheden udnyttede ikke overskudsvarme fra procesformål ved særlige installationer til rumvarme eller varmt vand.

Der var fremlagt en oversigtsplan i stueplan i A i X.

Følgende var oplyst om produktionslokalernes anvendelse:

"a) frysetunnel:

Slagtning afsluttes med nedkøling af slagtekroppen. Denne nedkøling foretages ved, at der i frysetunnellen sker en skal-frysning af slagtekroppene. En del af slagtekroppene føres dog direkte til udligningskølerummene, jf. nedenfor.

b) tarmhus:

Tarmsættet udtages på slagtegangen og placeres i bakker. Efter veterinær godkendelse føres tarmsættet til tarmhus på sliske. I tarmhuset skilles tarmsættet i mave, fedtende, krus- og smaltarme. Tarmene renses og skylles for mave-/tarmindhold med varmt vand. Dette er en særdeles vandforbrugende proces.

c) plucksrum:

Organerne (= plucks) udtages sammenhængende af grisen og hænges på krog. Efter veterinær godkendelse kører krogene med plucks til plucksrummet, hvor de enkelte organer nedskæres og hænges på krogene til pluckskøletunnel.

d) pluckskøletunnel:

Krogene med de enkelte organer går igennem pluckskøletunnellen, hvor der foretages en kraftig nedkøling. Plucks kan ikke afsættes før temperaturen er bragt ned til maksimalt +3 C.

e) udligningskølerum:

Slagtekroppene føres enten fra frysetunnellen til udligningskølerummet eller direkte til slagtegangen til udligningskølerummet. I udligningskølerummet bliver grisenes temperatur udlignet, således at temperaturen er ens i hele grisen (ca. + 5C). Dette forløb varer ca. 18 timer. De veterinære myndigheder kræver, at temperaturen må højst være + 7C.

f) opskæringslokaler:

Dagen efter slagtningen grovparteres slagtekroppene i opskæringsafdelingen til delstykkerne: Hoved, forende, midterstykke og skinke. De fleste midterstykker deles derefter i kam og brystflæsk. Delstykkerne hænges på stativer eller lægges i bakker og føres enten til udbeningsafdelingerne eller sælges direkte som hele delstykker med ben til andre virksomheder, der selv foretaget udbening og videreforædling. Der fremstilles således ingen udskæringer i afdelingen direkte til detailsalg.

g) Udbeningslokaler:

Udbening af forender sker på B's afdeling i Y, der ikke er omfattet af denne sag. På slagteriet i X foretages udbening af skinker, midterstykker, kam og brystflæsk. Udbeningen foretaget i henhold til kundens (forædlingsvirksomhedens) specifikation. Kunden foretager selv forædling af produkterne. Der fremstilles ingen udskæringer i udbeningsafdelingerne direkte til detailsalg.

Samtlige disse produktionslokaler ligger hos B i samme bygning og i naturlig forbindelse med slagtegangen, som det fremgår af vedlagte oversigtsplan (bilag 1) Frysetunnellen og en mindre del af udligningskølerummet er beliggende på første sal, hvorimod de øvrige lokaler er beliggende i stueplan."

Følgende genbrugsemballager havde været anvendt i virksomheden:

"- Hvide bakker (20-25 kg) bruges internt i virksomheden

- Hvide og røde sammenklappelige genbrugskasser (20-25 kg) bruges eksternt til transport af varer

- Kar stål/plast (700-900 kg) bruges både internt og eksternt"

I forbindelse med Told- og Skatteregionens kontrol omfattende energiafgifter i perioden 1. januar 1996 til 30. juni 1998 var virksomhedens fordeling af energiforbruget, der var lagt til grund ved opgørelsen af godtgørelsesberettigede energiafgiftsbeløb, blevet anfægtet. Virksomheden havde betragtet alt energi forbrugt til varmt vand i produktionen som brugt til let proces. Virksomheden havde således betragtet hele produktionsdelen som "tilstødende lokaler" i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3's forstand, fordi der var fælles varmtvandsanlæg. Det var regionens opfattelse, at der skulle være sket en måling/deling af energiforbruget. Den for meget udbetalte olie- naturgas- og CO2-afgift var opgjort således:

For meget hjemtaget CO2-afgift naturgas

1996: 117.613 kr.

1997: 82.791 kr.

1998: 32.829 kr.

For meget hjemtaget naturgasafgift:

1996: 5.820 kr.

1997: 9.875 kr.

1998 4.974 kr.

For meget hjemtaget olieafgift:

1996: 100.406 kr.

1997: 76.942 kr.

For meget hjemtaget CO2-afgift afgift olie:

1996: 30.324 kr.

1997: 8.580 kr.

I alt 470.154 kr.

Regionen havde for så vidt angik naturgas og rumvarme anført, at varmen i produktionen blev målt og behandlet efter reglerne for rumvarme/varmt vand. Da måleren ikke var placeret i umiddelbar nærhed af anlægget, der fremstillede varme, skulle virksomheden tillægge 10% til rumvarmen. For så vidt angik varmt vand havde regionen anført, at alene varmt vand i lokalerne: Modtagelsen, Sort Slagtergang og Slagtergang, samt følgende tilstødende lokaler: Efterkontrol, Udligningskølerum 2 og Opskæring, kunne betragtes som brugt til proces, såfremt der skete en korrekt måling/deling af energiforbruget.

Endelig havde regionen for så vidt angik varmt vand til vask af genbrugsemballage (kødkasser til vareudveksling mellem virksomheder) anført, at dette også kunne betragtes som brugt til proces, hvis der skete en korrekt måling/deling af energiforbrug. Da der ikke var sket måling/deling af det varme vand til proces havde regionen betragtet energiforbruget som brugt efter reglerne for rumvarme/varmt vand.

Regionen havde under sagen anført, at de ved en telefonisk forespørgsel hos Told- og Skattestyrelsen havde fået opbakning til, at gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3's ordlyd om "tilstødende lokaler" skulle opfattes som de lokaler, hvortil der var direkte adgang fra de slagte- og grovparteringslokaler, der var omfattet af bestemmelsens begunstigelse. Regionen havde for så vidt angik tillæg for ledningstab anført, at dette ikke skyldtes vandets fremløbstemperatur, men alene bestemmelsen om, at tillægget skulle ske, hvis målingen ikke var foretaget i umiddelbar nærhed af kedelanlægget. For så vidt angik målinger var det anført, at idet der ikke var sket målinger, havde regionen efter fast praksis henregnet hele gasforbruget som værende medgået til ikke-godtgørelsesberettigede opvarmningsformål, selvom en korrekt opmåling ville kunne have medført godtgørelse i et vist omfang. Det var hertil anført, at den omtalte praksis var baseret på overgangsbestemmelsen i § 11 i lov nr. 1102 af 20. december 1995. Overgangsbestemmelserne gjaldt samtlige energiafgiftslove og gav mulighed for, at regionen kunne tillade, at forholdsmæssige fordelinger kunne baseres på andet end direkte målinger. Muligheden forelå indtil udgangen af juni 1996, og kun hvis tekniske forhold talte for det. Regionen havde hertil anført, at A i sin tid faktisk fik en tidsbegrænset tilladelse, og at målere herefter skulle være monteret den 30. juni 1996.

Virksomhedens advokat havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om,

- at told- og skatteregionen tilpligtedes af anerkende, at begrebet tilstødende lokaler i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3 omfattede frysetunnel, udligningskølerum, tarm- og plucksrum, pluckskøletunnel, opskæringslokaler og udbeningslokaler under forudsætning af, at der var fælles varmtvandsnet samt, at der ikke blev fremstillet udskæringer beregnet til detailsalg.

- at told- og skatteregionen tilpligtedes til at anerkende, at ved "genbrugsemballage, der anvendtes til transport eller salg af varer" skulle forstås enhver form for genbrugsemballage, der anvendtes til transport, uanset om emballagen anvendtes internt i virksomheden eller eksternt, subsidiært at energiforbruget til rengøring af kødkasser var omfattet af reglerne om produktionsudstyr i slagterier, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3.

- at told- og skatteregionen tilpligtedes at anerkende, at der skulle foretages et skøn over fordelingen af afgifterne for 1996-1998, idet A havde opfyldt lovens krav om at foretage målinger med virkning fra 1/2 1996.

Advokaten havde til støtte herfor bl.a. henvist til Skatteministerens svar på Folketingets Skatteudvalgs spørgsmål nr. 11, ifølge hvilket skatteministeren med ændringen af loven, jf. § 10, stk. 5, nr., 3, havde haft til hensigt, at samtlige opskæringslokaler, der lå i forbindelse med slagtehusene, skulle fritages for afgift af rengøringsvandet. Det fandtes derfor ikke at have været skatteministerens hensigt, at et produktionslokale, der fysisk var placeret, således at det ikke stødte direkte op til slagtegangen, ikke skulle være fritaget for afgift.

Det var videre anført, at det ville være særdeles tilfældigt, om slagteriernes opskæringslokaler og øvrige produktionslokaler var således beliggende, at de fysisk stødte op til slagtegangen med en mur. Videre ville en sådan afgrænsning være besværlig at administrere, hvilket netop var det, man ønskede at undgå med lovændringen.

For så vidt angik genbrugsemballage var det anført, at der ikke var nogen tvivl om, at den emballage, som virksomheden anvendte til intern transport havde karakter af genbrugsemballage, hvilket efter lovens § 10, stk. 5, nr. 5, var afgørende. Det var for så vidt angik den subsidiære påstand anført, at kødkasserne var et nødvendigt produktionsudstyr for at opnå højt hygiejnisk niveau. Det var videre anført, at kasserne anvendtes som et led i forarbejdningsprocessen, ligesom det ikke nogen steder i lovens § 10, stk. 5, nr. 3, kunne udledes, at det var et krav, at produktionsudstyret var monteret i et bestemt produktionslokale.

For så vidt angik de manglende målinger havde advokaten anført, at virksomheden allerede den 1. februar 1996 opsatte de målere, som virksomheden fandt fornødent ved fortolkningen af tilstødende lokaler. Der var fremlagt bilag vedrørende de konkrete målinger, der var foretaget af virksomheden. Under henvisning til den store uenighed, der havde været vedrørende denne fortolkning, jf. nærværende sag, kunne denne fortolkningstvivl ifølge advokaten ikke komme A til skade, således at der ikke efterfølgende kunne foretages en forholdsmæssig fordeling af afgifterne for årene 1996-1998. Det var herefter anført, at den skønsmæssige tilbagebetaling kunne tage udgangspunkt i de målinger, der blev foretaget, når korrekte målere var opsat efter Landsskatterettens kendelse.

Told- og Skattestyrelsen havde under sagens behandling for så vidt angik tilstødende lokaler bl.a. anført, at det af lovteksten og bemærkningerne hertil kunne sammenfattes, at varmt vand til rengøring og sterilisation af følgende lokaler var omfattet af loven:

- lokaler, hvori selve slagtningen fandt sted

- lokaler, hvori der skete grovpartering

- tilstødende lokaler, hvori der skete yderligere partering, dog ikke udskæringer beregnet til detailsalg, og som var forsynet med samme varmtvandsnet.

Styrelsen havde anført, at det var opskæringslokaler, der var omfattet af lovens ord og ikke de øvrige produktionslokaler, der omfattede eksempelvis kølerum og frysetunnel. Styrelsen havde videre anført, at en udvidelse af bestemmelsen, som foretaget af virksomhedens advokat, ville være i modstrid med intentionerne med lempelsen, som ikke var indsat ud fra et ønske om en bredere godtgørelse, men alene for at give en enklere administration af godtgørelsesreglerne.

For så vidt angik genbrugsemballagen havde styrelsen anført, at det fulgte af gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 5, at godtgørelse alene fandt anvendelse ved transport i forbindelse med salg eller transport væk fra virksomheden, hvilket ikke var tilfældet i nærværende sag. For så vidt angik emballagen som produktionsudstyr havde styrelsen anført, at lovens § 10, stk. 5, nr. 3, var rettet mod det produktionsudstyr, som var monteret i lokalet og som der implicit var et direkte behov for i forbindelse med de processer, der fandt sted i lokalet. Henset til, at dette ikke var tilfældet for genbrugsemballagen i nærværende sag, indstillede styrelsen, at vandforbruget vedrørende disse kasser heller ikke var omfattet af godtgørelsesbestemmelsen i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3.

For så vidt angik målinger havde styrelsen fundet, at § 11, stk. 1 og 5 i lov nr. 1102 af 20. december 1995 sammenholdt med gasafgiftslovens § 18, stk. 2, 2. pkt. medførte, at det ud fra en konkret vurdering i det enkelte tilfælde blev tilladt virksomheder, som loyalt havde forsøgt at overholde kravet om måleropsætning, men hvor det efterfølgende viste sig, at målerplaceringen ikke havde været fuldstændig korrekt, fik adgang til at foretage en skønsmæssig fordeling af energiforbruget for så vidt angik perioden forud for korrekt måleropsætning. Styrelsen havde hertil anført, at det klart skulle tilsikres, at denne skønsmæssige opgørelse ikke medførte en større godtgørelse end virksomheden ville have opnået ved en korrekt måleropsætning. Ved skønsmæssig opgørelse af rumvarmeforbrug, kunne der ske anvendelse af kvadratmeterreglen, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 6 og 7. Endelig havde styrelsen bemærket, at der til målinger af ikke-godtgørelsesberettiget forbrug skulle tillægges yderligere 10%, såfremt målingen ikke skete i umiddelbar nærhed af kedlen, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 4.

Landsskatteretten udtalte:

I henhold til gasafgiftslovens § 10, stk. 4. kunne der ikke ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og gas, der direkte eller indirekte var anvendt til fremstilling af varme, som var leveret fra virksomheden, rumvarme, eller varmt vand, medmindre der var tale om procesformål som defineret i stk. 5.

I henhold til § 10 stk. 5, nr. 3, kunne der således ydes tilbagebetaling af afgiften af varme og gas af slagteriers forbrug af varmt vand til rengøring eller sterilisering af produktionsudstyr og produktionslokaler i de lokaler, hvor selve slagtningen og grovparteringen fandt sted, samt forbrug af varmt vand i tilstødende produktionslokaler, såfremt der var fælles varmtvandsnet og der ikke blev fremstillet udskæringer beregnet til detailsalg. Ved grovpartering skulle forstås for svin partering i halve kroppe.

I forarbejderne til bestemmelsen fremgik følgende:

Samtidig foreslås det, at forbrug af varmt vand i slagteriernes slagtehuse til rengøring af produktionslokaler og udstyr også fritages for energiafgift.

I slagterier med såvel egentlige slagtehuse som opskæringsafdelinger vil langt den overvejende del af forbruget af varmt vand finde sted i forbindelse med selve slagtningen og grovparteringen. I visse tilfælde vil der imidlertid være tale om, at de samme varmtvandssystemer forsyner såvel selve slagtehuset som opskæringsafdelingen med varmt vand. Af administrative grunde foreslås forbruget af varmt vand i opskæringslokaler, som forsynes med varmt vand fra samme net som selve slagtehuset, også friholdt for energiafgift. For at undgå konkurrenceforvridning er friholdelsen af opskæringsafdelingerne foreslået betinget af, at der ikke foregår opskæringer til detailsalg"

I henhold til § 10 stk. 5, nr. 5, kunne afgiften af varme og varer som anvendtes til rengøring af genbrugsemballage, der anvendtes ved transport eller salg af varer tilbagebetales. Dette gjaldt, selvom indtil 25% af genbrugsemballagen blev anvendt til andre formål end transport eller salg af varer.

Det fremgik af bemærkningerne til bestemmelsen,

"Det har imidlertid vist sig, at visse ydelser, der i et vist omfang er i konkurrence med varefremstilling, belastes relativt hårdt. Derfor foreslås det, at vask af genbrugsemballage og tekstilvaskeriers energiforbrug til vask, tørring, rulning mv. beskattes som procesenergi. Vask af genbrugsemballage er i konkurrence med fremstilling af engangsemballage, ligesom vaskeriernes udlejning af håndklæder mm. er i konkurrence med engangsartikler.

Den foreslåede bestemmelse ændrer ikke på det grundliggende princip om, at der ikke ydes tilbagebetaling af afgiften vedr. varmt vand til rengøring. Der vil fortsat ikke kunne ydes tilbagebetaling af vask af driftsmidler, herunder vogne og kasser, der udelukkende bruges internt i virksomheden, og som således ikke har karakter af transport- eller salgsemballage. De emballagetyper, der er omfattet af forslaget, er f.eks. kødkasser, fiskekasser og brødkasser, der i vid udstrækning anvendes ved vareudveksling mellem virksomheder."

Retten fandt, at tilbagebetalingsadgangen af afgiften af forbrug af varmt vand i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3, efter bestemmelsens ordlyd og forarbejderne måtte omfatte hele produktionsprocessen i slagteriet, såfremt der var fælles varmtvandsnet, og der ikke blev fremstillet udskæringer til detailsalg. Retten fandt således, at tilstødende lokaler alene var en procesteknisk afgrænsning af de lokaler, der var omfattet af adgangen til godtgørelse af afgifter af varmt vand. Herefter kunne der godkendes tilbagebetaling af afgiften for følgende produktionslokaler: frysetunnel, udligningskølerum, tarm- og plucksrum, pluckskøletunnel, opskæringslokaler og udbeningslokaler.

Retten fandt det videre bedst stemmende med lovens formål, at transportkasserne blev anset for omfattet af produktionsudstyr i lovens § 10, stk. 5, nr. 3, hvorefter varmt vand til rengøring heraf tillige kunne tilbagebetales. Det bemærkedes herved, at bemærkningerne til § 10, stk. 5, nr. 5. ikke var udformet med henblik på slagteriers interne anvendelse af genbrugsemballage, idet det bemærkedes, at slagterier var selvstændigt omfattet af tilbagebetalingsadgangen i § 10, stk. 5, nr. 3, og henset til, at slagteprocessen ikke kunne foregå uden brug af kasser. Disse var derfor en del af produktionsprocessen og således omfattet af tilbagebetalingsadgangen jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3.

Det fremgik af § 10, stk. 5, nr. 4, at såfremt der fra samme anlæg fremstilledes såvel tilbagebetalingsberettiget som ikke-tilbagebetalingsberettiget rumvarme og varmt vand kunne der ske tilbagebetaling af en forholdsmæssig del af afgiften, såfremt en sådan kunne opgøres. Opgørelsen skulle baseres på målinger.

Det fulgte videre af kuldioxidafgiftslovens § 9, stk. 4, nr. 4, at tilbagebetaling af CO2-afgiften kunne ydes for det forbrug, der var fuldt ud tilbagebetalingberettiget efter § 10 i gasafgiftsloven.

Retten bemærkeder, at virksomheden rent faktisk havde opsat målere fra den 1. februar 1996, jf. indsendte måleresultater. Disse målinger havde imidlertid indeholdt forbrug af varmt vand i de lokaler, hvori der var sket udskæringer til detailsalg, for hvilket der ikke kunne ydes tilbagebetaling, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3. Retten fandt imidlertid henset til, at virksomheden havde opsat målere, der imidlertid var hæftet med konkrete mangler på grund af en fejlagtig fortolkning af gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3, at der kunne godkendes en forholdsmæssig tilbagebetaling af afgifter for en skønsmæssigt fastsat del af varmt vand, der opfyldte betingelserne i lovens § 10, stk. 5, nr. 3. Told- og skatteregionen ville foretage denne fordeling.

For så vidt angikår rumvarmen var retten videre enig med regionen i, at såfremt målingen ikke blev foretagets i umiddelbar nærhed af anlægget, der fremstilleder varmen, skulle tillægges yderligere 10%, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 4.

Versioner

1. 2000-10-03