Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/2000/11510@2000-10-03/da

Indhold

1. Indledning

Momsfrie- og momspligtige aktiviteter

- genopførelsesudgifter

- fradrag

Reference:

KL § 39, stk. 1 og 2.

A ungdomshøjskole klagede over, at told- og skatteregionen alene havde godkendt delvis fradragsret for udgifter til genopførelse af bygninger, hvilket havde medført en efterbetaling af moms på 472.049 kr.

Det var oplyst, at der blev drevet momspligtig landbrugsvirksomhed og momsfritaget virksomhed ved ungdomshøjskolen, der var et frivilligt valgt døgntilbud for unge over 18 år. Der forelå ikke nogen form for godkendelse af højskolen som skole eller lignende.

Virksomhedens afgiftspligtige omsætning ved landbrug havde i 1995 været følgende:

Salg af afgrøder 69.623 kr.

Slagtet hest 2.800 kr.

Privat hestehold 6.600 kr.

I alt 79.023 kr.

Afgiftsfri omsætning:

Elevindtægter, gård 1 1.107.332 kr.

Elevindtægter, gård 2 369.000 kr.

I alt 1.476.332 kr.

Virksomheden omfatteder 2 gårde, gård 1, erhvervet i 1988 og gård 2. erhvervet i 1995. Der var landbrugs- og bopælspligt på begge gårde, og der var i regnskabet registreret elevindtægter vedrørende begge gårde. Det var oplyst, at indehaveren og hendes mand indtil 1988 drev hesteavl på hobbybasis, hvor de havde lejet staldplads og græsningsarealer til hestene.

Efter købet af gård 1 i 1988 blev hovedparten af hestene overført til erhverv bl.a. med henblik på at drive handicaprideskole, men også med henblik på avl. Handicaprideskolen var ophørt på tidspunktet for branden i 1994 jf. nedenfor. Det fremgik videre af sagsfremstillingen, at såvel de private som de erhvervsmæssige heste til avl anvendtes i forbindelse med skolen. Hovedparten af jorden til gård 1 på i alt 18 tønder land, var udlagt til græsning for heste, ridebane, prydhave og nyttehave. Det var oplyst, at et landbrug af denne størrelse kunne drives ved anvendelse af under 100 timers arbejdskraft årligt. Gård 2's jord var drevet som agerbrug. Det var oplyst, at det var eleverne, der sammen med personalet varetog den daglige drift af landbruget, som omfattede agerbrug, hestehold, enkelte kreaturer, begrænset fårehold, hønsehold udelukkende til eget brug samt dyrkning af grøntsager til eget brug.

Følgende fremgik bl.a. af brochure over skolevirksomheden:

"Stuehuset er de unges bolig og hjem under opholdet, og hele ejendommen, som består af stuehus og tre udlænger, som i øvrigt er nyopførte efter en brand i 1994, er bygget således, at der også er mulighed for at modtage kørestolsbrugere. Der tilbydes enkeltværelser (et enkelt dobbeltværelse) til eleverne. Køkken, opholdsrum og bad er fælles.

Der er på stedet mulighed for at deltage i et væld af aktiviteter i såvel arbejds- som fritid: Hestestutteri, gamle hestevogne. haveanlæg, som bl.a. består af en rosenhave med over 200 forskellige sorter, får med lam, høns, duer, gæs, arbejdende værksteder, undervisning, gæstfrihed, folkekøkken, køkkenhave, ro, selvforsyning, fællesskab, marker og et stykke storslået natur, indrammet af skov og smukke læhegn er noget af det, der udgør dagligdagen på skolen"

På grund af brand var driftsbygningerne genopført i 1994/1995. Der var fremlagt byggetegning i sagen. Der var afholdt i alt 2.007.892 kr. i byggeudgifter, heraf nedrivningsudgifter på 120.000 kr. Der var modtaget erstatning på i alt 1.236.765 kr. Virksomheden havde foretaget fradrag for momsen af samtlige udgifter ved genopbygningen med 502.180 kr., hvilket efter klagerens oplysninger skulle være efter en etagefordeling.

Det fremgik videre af sagsfremstillingen, at det var konstateret ved besigtigelse, at den del af de genopførte bygninger, der nu anvendtes til opbevaring af halm, var opført på en sådan måde og i en kvalitet, at den blot ved, at der blev lagt gulv og "opsat et ur", kunne omdannes til højskolesal. Det fremgik videre, at den ene fløj i forbindelse med genopførelsen var forberedt til andet formål end landbrug, idet der i underetagen var forberedt et klasseværelse og en hall med 2 toiletter. I overetagen var forberedt et foredragslokale og et køkken. Der var ved genopførelsen af denne fløj afholdt udgifter til VVS, varme og el.

Staldfløjen anvendtes til ejendommens dyr, herunder også de private heste og elevernes kæledyr.

Der var indsendt opgørelse over afskrivningsgrundlag efter brand og genopbygning, hvoraf bl.a. følgende fremgik:

areal Stald Lade værksted

efter ombygning 340 m² 337 m² 197 m²

før ombygning 279 m² 248 m² 171 m²

Fordeling af byggeudgifterne på i alt 1.887.892 kr. (efter fradrag af nedrivningsudgifter) var opgjort således:

Staldbygning: 1.887.892 kr. x 591.812 kr./1.236.765 kr. 903.395 kr.

Ladebygning: 1.887.892 kr. x 403.820 kr./1.236.765 kr. 616.425 kr.

Værksted: 1.887.892 kr. x 241.133 kr./1.236.765 kr. 368.072 kr.

Der var fremlagt zonetilladelse fra kommunens tekniske forvaltning af 25. marts 1998, hvoraf følgende fremgik:

"De har ansøgt om zonetilladelse til ændret udnyttelse af eksisterende tidligere landbrugsbygning til opholdsrum, hobbyværksteder, aula og toiletfaciliteter.

De ansøgte lokaliteter er beliggende i gård 1's sydlige længe og andrager 197 m² i stueetagen og 180 m² i loftsetagen. Der udvides ikke udover de eksisterende rammer.

De pågældende faciliteter skal anvendes dels som rammer for fritidstilbud for en gruppe unge, som er beskæftiget på gården, dels som rammer for studiekreds, aftenskole, mindre foredrags- og kursusvirksomhed.

...."

Told- og Skattestyrelsen havde ved den påklagede afgørelse anset skolen for både at blive anvendt til momspligtig virksomhed (landbrug) og momsfri virksomhed (højskole med hovedvægten inden for social forsorg og bistand). Styrelsen fandt ikke, at landbrugsvirksomheden kunne anses at være en af skolen uafhængig virksomhed. Styrelsen havde herved henset, at landbrugsvirksomheden ansås at være en del af grundlaget for den specielle skoleform. Skolevirksomheden ville ikke være mulig uden landbrugsvirksomheden, hvor eleverne var beskæftiget i hovedparten af tiden. Modsat ville landbrugsdriften ikke være mulig uden indtægterne fra skolevirksomheden, idet indtægterne fra landbruget ikke kunne dække omkostningerne og slet ikke forrente den investerede kapital, som var finansieret ved lån. Styrelsen havde videre anført, at efter momslovens § 39, stk. 1, kunne moms vedrørende opførsel af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfattede andre lokaler, fradrages med den del af de samlede byggeomkostninger, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnedes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger. Da bygningerne imidlertid blev anvendt blandet, dvs. de enkelte lokaler ikke kunne henføres udelukkende til virksomhedens momsfri, respektive momspligtige aktiviteter, måtte beregningen af den fradragsberettigede andel således udelukkende foretages på grundlag af et skøn. Den skønsmæssige fordeling af momsen vedrørende bygninger til blandet anvendelse blev normalt foretaget på grundlag af omsætningsfordelingen efter momslovens § 38, stk. 1. Kun hvis dette ikke medførte, at virksomheden herved opnåede en fradragsret, som stod i åbenbart misforhold til den faktiske anvendelse, anvendtes en anden fordeling. Det var på grundlag af de forelagte oplysninger styrelsens opfattelse, at regionens afgørelse, hvorefter fradragsret hvilede på en omsætningsfordeling var korrekt. Fradragsprocenten var opgjort til 6% (5,08) ud fra en omsætningsfordeling for 1995 eller svarende til et fradrag på 30.131 kr. Virksomheden havde afløftet 502.180 kr., hvorefter efterbetalingen udgorde 472.049 kr.

Klagerens revisor havde over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at afgørelsen blev nedsat med 472.049 kr. i overensstemmelse med det angivne momstilsvar.

Der var til støtte herfor bl.a. gjort gældende, at landbrugsbygningerne blev drevet i traditionel forstand med planteavl og husdyrhold, bestående af heste til erhvervsmæssigt brug samt fedekvæg og fårehold. Det var oplyst, at gård 1 var et meget lille lystlandbrug på 18 tønder land. Heraf gik der ca. 3 tønder land til bygninger, rosenhaven m.m., mens de resterende 15 tønder land blev drevet med planter og afgrøder. Det var videre anført, at de to gårde blev drevet sammen.

Det var videre anført, at elevernes uddannelse bl.a. bestod i medhjælp ved pasning af driften af landbrugsejendommene, herunder pasning af dyrene, sædvanligt markarbejde, pasning af udendørs anlæg mv. Det var videre gjort gældende, at de aktiviteter, som de unge beboere udøvedede ikke nødvendigvis skulle udføres på gårdene, men ganske udmærket kunne udføres på de omkringliggende landbrugsejendomme, de omkringliggende skovarealer mv. Det var således anført, at det ikke var korrekt, når styrelsen anførte, at skolevirksomheden ikke ville være mulig uden landbrugsvirksomheden. Det var videre gjort gældende, at ejendommen med det tilhørende areal ville kunne drives som et fritidserhverv ved siden af en lønnet indtægt, hvorfor landbrugsdriften ville kunne være mulig uden skolevirksomheden.

Det var videre gjort gældende, at hverken ladens eller staldens anvendelse havde ændret karakter efter genopførelsen. Det var for så vidt angik det af regionen anførte vedrørende højskolesal anført, at der alene var tale om en rå bygning med vægge og limtræsbuer og tag. Det ville kræve en investering på mellem 1 og 1½ mio. kr. at få bygningen lavet til en højskolesal. Det var videre anført, at lokalet siden genopførelsen havde været anvendt til halmopbevaring. Det var hertil gjort gældende, at det måtte være den faktiske benyttelse og ikke, hvad bygningerne på et senere tidspunkt ville kunne anvendes til, der var afgørende for fradragsretten.

Det var oplyst, at den ene længe var opført med henblik på alternativ anvendelse. Det var imidlertid kun 2/3 af længen, der brændte og dermed kun 2/3 heraf, der var genopbygget. Denne påtænktes indrettet til momspligtig kursusvirksomhed, jf. vedlagte zonetilladelse.

Det var videre anført, at driftsbygningerne bestod af en staldlænge, en ladebygning samt en bygning med diverse rum til vognport, cykelrum samt øvrige redskabsartikler. Det var endelig anført, at der ikke havde været skattemæssige problemer med landbruget trods det, at landbruget havde underskud i et par år i forbindelse med opstarten.

Landsskatteretten udtalte:

Momslovens § 39, stk. 1 og 2, havde følgende ordlyd:

"Afgift vedrørende opførelse af bygninger, herunder tilbygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler, kan fradrages med den del af den samlede afgift på bygningen, som byggeomkostningerne for virksomhedens lokaler skønnes at udgøre i forhold til de samlede byggeomkostninger.

Stk. 2. Til virksomhedens lokaler efter stk. 1 medregnes ikke

1) lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv,

2) lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1."

Landsskatteretten fandt, at der med disse bestemmelser ikke var taget direkte stilling til en situation som den her omhandlede, hvor det måtte lægges til grund, at de opførte bygninger anvendtes til både momspligtige og momsfritagne aktiviteter.

Hertil fandt Landsskatteretten, at disse bestemmelser måtte fortolkes i overensstemmelse med reglerne i artikel 17-20 i 6. momsdirektiv.

EF-domstolen havde bl.a. ved afgørelsen i sag 333/91 (Sofitam) udtalt: "Det fremgår af fradragsreglerne i sjette direktivs artikel 17-20, at fradragsretten skal anvendes således, at dens anvendelsesområde så vidt muligt svarer til den afgiftspligtiges erhvervsmæssige aktivitet"

På den baggrund skulle fradraget for opførelsesomkostningerne fastsættes på grundlag af et skøn over omfanget af de henholdsvis momspligtige og momsfritagne aktiviteter, der blev udøvet fra de omhandlede bygninger.

Dette skøn var ved den påklagede afgørelse udøvet på grundlag af omsætningen for de 2 aktiviteter, og da Landsskatteretten ikke fandt grundlag for at tilsidesætte dette skøn, blev afgørelsen stadfæstet.

Versioner

1. 2000-10-03