Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/2000/12161@2001-03-20/da

Indhold

1. Indledning

Kontoring, andelsselskab

- moms, lønsumsafgift og skattemæssig kvalificering

Reference:

ML § 13, stk. 1, nr. 11

A A.m.b.A's klage til Landsskatteretten skyldtes, at told- og skatteregionen havde anset selskabets virksomhed for omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11 om finansielle aktiviteter.

Det fremgik af sagens oplysninger, at selskabet var en kontoring, der havde indgået samhandelsaftale med over 250 forretninger i X. Kunden foretog købet af varen i de enkelte detailforretninger. Købet finansieredes og administreredes af selskabet.

Det fremgik af vedtægterne for selskabet:

"§ 1.

Navn og hjemsted

Selskabets navn er A A.m.b.a.

Dets hjemsted er X Kommune.

Andelshavernes hæftelse er begrænset.

§ 2.

Formål

Selskabets formål er at foretage indkøb af varer og tjenesteydelser hos selskabets andelshavere/leverandører og videresælge disse til selskabs kontohavere. Disse aktiviteter må ikke indebære direkte konkurrence med selskabets andelshavere/leverandører. Selskabet skal herved formidle kontosalg og fungere som kontoring.

Selskabet skal herudover medvirke til at styrke den kollektive markedsføring for andelshaverne/leverandørerne.

Selskabet kan også forestå ovennævnte aktiviteter for andre end selskabets andelshavere/leverandører.

§ 3.

Selskabets kapital

Selskabets kapital består af andelsindskud og eventuelle henlæggelser af overskud.

Andelsindskud udgør kr. 5.000,00 der erlægges kontant.

§ 4.

Optagelse af andelshavere

Enhver fysisk eller juridisk person, der driver detail-, servicevirksomhed eller lignende mod betaling i selskabet, kan optages som andelshaver i selskabet.

Beslutning om optagelse af nye andelshavere træffes af bestyrelsen, hvilken beslutning skriftligt meddeles de eksisterende andelshavere. Et eventuelt afslag kan af den ansøgende indbringes for den første ordinære generalforsamling til dennes afgørelse. Bestyrelsen fastsætter ligeledes eventuelle betingelser for optagelsen af nye andelshavere.

Overdragelsen af andelsbeviser kan alene ske med bestyrelsens godkendelse.

Ved salg, bortforpagtning eller lignende indenfor samme branche, kan selskabets bestyrelse, såfremt det skønnes forsvarligt, på begæring give tilladelse til, at en ny andelshaver overtager en udtrædende andelshavers samtlige forpligtelser og rettigheder, herunder den udtrædende andelshavers tilgodehavende/gæld ved omsætning gennem selskabet.

Bestyrelsen kan optage leverandører til selskabet, uden af disse bliver andelshavere, og fastsætter de nærmere betingelser herfor. En andelshaver kan opsige sit medlemskab med 6 måneders varsel til udgangen af et regnskabsår. En andelshaver kan opsiges efter truffet beslutning af selskabets bestyrelse med 1 måneds varsel til udgangen af en kalendermåned. Den opsagte andelshaver kan ved skriftlig meddelelse herom til bestyrelsen inden 8 dage efter modtagelse af meddelelsen om opsigelse, kræve bestyrelsens beslutning forelagt en ekstraordinær generalforsamling til dennes afgørelse.

§ 5.

Forpligtelser

Andelshaverne er forpligtet til loyalt at arbejde for selskabets interesser og nøje efterkomme bestyrelsens vejledning, samt de af bestyrelsen trufne beslutninger.

§ 6.

Kreditgivning, afregning m.v.

Kreditgivningen administreres af selskabet, der samtidig registrerer salget og drager omsorg for kundeindbetalingen. Selskabet er ansvarlig for afregning af mellemværende med den enkelte andelshaver. Til opfyldelse af denne forpligtelse er bestyrelsen berettiget til at optage fornøden kredit i et pengeinstitut. Andelshaverne er forpligtet til at underskrive de dokumenter samt påtage sig de forpligtelser, pengeinstituttet måtte kræve som betingelse for kreditten.

§ 7.

Overskud

Ved udlodningen af selskabets overskud efter generalforsamlingens beslutning, skal fordeling ske på grundlag af andelshavernes omsætning med selskabet i det regnskabsår, der danner grundlag for udlodningen.

Hæftelse

Selskabets andelshavere har intet personligt ansvar.

For selskabets forpligtelser hæfter alene selskabets formue.

Selskabets øverste myndighed

Selskabets øverste myndighed er generalforsamlingen...."

Af kontobetingelser for kontohavere i selskabet fremgår bl.a., at kortudsteder leverer til kortindehaveren et kundekort, der berettiger denne til at foretage indkøb af varer og tjenesteydelser hos de til kortudsteder tilsluttede forretninger, serviceleverandører m.v.

Der er mellem A A.m.b.A og de enkelte forretninger indgået en samhandelsaftale med følgende ordlyd:

"SAMHANDELSAFTALE

1. Leverandøren er forpligtet til at levere de varer og tjenesteydelser, der forhandles fra hans forretning til selskabets kunder mod sidstnævntes benyttelse af et kontokort eller anden af selskabet udstedt legitimation.

2. Selskabet forpligtiger sig til at aftage de under pkt. 1 anførte tjenesteydelser, under forudsætning af, at de af selskabet til enhver tid udarbejdede sikkerhedsbestemmelser overholdes.

3. Leverandøren er forpligtet til at overholde de af selskabet fastsatte kontobetingelser og alle øvrige af selskabet for benyttelse af Konto-kortet og/ eller anden af selskabet udstedt legitimation samt de for andelshavere/leverandørerne udover fastsatte regler, som - i det omfang de nævnte bestemmelser.

4. Leverandøren sender daglig faktura til selskabet med underbilag (salgsnotaer).

5. Selskabets bestyrelse fastsætter løbende reglerne for selskabets betaling af leverandørernes salg til selskabet.

6. Leverandører har intet krav mod de af selskabets kunder, som ved anvendelse af et kontokort eller anden af selskabet udstedt legitimation har fået udleveret varer og tjenesteydelser hos leverandøren. Disse krav tilkommer alene selskabet, hvorfor risikoen for kundernes betalingsevne alene påhviler selskabet.

7. Leverandøren er i forholdet til selskabet eneansvarlig for opfyldelse af selskabets kontokunders købsaftaler om varer eller tjenesteydelser, som leveres af leverandøren. Ethvert krav om erstatning, forholdsmæssigt afslag eller om købets ophævelse, skal alene udredes af/påhviler leverandøren. Ethvert krav om erstatning, forholdsmæssigt afslag eller om købets ophævelse, skal alene udredes af/påhviler leverandøren, idet selskabet i forholdet til leverandøren har fuld regres for ethvert beløb, selskabet er blevet påført som udgift eller tab, herunder alle omkostninger i anledning af ikke-behørig opfyldelse af købsaftalen med selskabts kunde. Kravet fra kunden behandles af selskabet og leverandøren er forpligtet til at acceptere resultatet af denne behandling.

8. Selskabet er berettiget til i fuldt omfang at fortage modregning over for leverandøren, uanset om selskabets krav er forfaldent eller ej.

9. Leverandøren er forpligtet til at behandle alle oplysninger om selskabet, som tilflyder denne strengt fortroligt."

Der var endvidere underskrevet en tegningsformular, hvoraf fremgik bl.a. fremgår, at andelsindskuddet var 5.000 kr., og at der p.t. blev beregnet 3 % i administrationsafgift af medlemmernes omsætning på konto.

Det fremgik af sagen, at der tilbage fra 1987 havde været en del korrespondance mellem Direktoratet for Toldvæsenet og advokaten for Dansk Detail Konto (DDK). Korrespondancen vedrørte den momsmæssige status for DDKs medlemmer. Medlemmerne var nærmere angivet ved en liste, hvoraf selskabet fremgik.

Det fremgik af en skrivelse af 9. juni 1988 fra advokaten for Dansk Detail Konto:

"Efter at bestyrelsen i Dansk Detail Konto nu har haft lejlighed til at drøfte spørgsmålet om kontoringenes momsmæssige stilling nærmere, kan jeg meddele Dem, at bestyrelsen kan tiltræde det forslag til en løsning på sagen, der blev drøftet under vort møde i Direktoratet den 11. april d.å.

Forinden jeg retter henvendelse til alle Dansk Detail Kontos medlemmer, skal jeg udbede mig Direktoratets skriftlige bekræftelse på, at kontoringene i momsmæssig henseende, vil blive behandlet som hidtil frem til 1. oktober 1988. Heraf følger bl.a. at negativ momsangivelse vil medføre udbetaling af tilsvarende størrelse fra Toldmyndighederne.

Pr. 1. oktober 1988 ændres kontoringenes konstruktion således, at disse herefter driver købs- og salgsvirksomhed ved køb af varerne i butikkerne og videresalg af disse varer til kontoringene.

Med en sådan virksomhed, vil kontoringene være fuldt momsregistrerede, uanset eventuelle renteindtægter.

Jeg vedlægger kopi af det notat, der vil blive udsendt til medlemmerne, kopi af forslag til ny Formålsbestemmelse for kontoringene, samt kopi af udkast til samhandelsaftale mellem den enkelte kontoring og den enkelte butik.

Jeg skal udbede mig Direktoratets skriftlige bekræftelse på, at de foreslåede ændringer og den foreslåede Samarbejdsaftale vil opfylde momslovens krav således, at kontoringene efter gennemførsel af disse ændringer er fuld momsregisteret og har fuld fradrag for moms, der betales ved køb af varer, tjenesteydelser m.v........."

Af en skrivelse af 4. august 1988 fra Direktoratatet for Toldvæsenet til Dansk Detail Konto fremgik:

"Moms - detailhandelsejede kontoringe

Med henvisning til møde i direktoratet den 11. april 1988 om DDKs medlems-

virksomheder skal direktoratet bekræfte, at kontoringene til den 1. oktober 1998 kan opretholde den hidtidige momsmæssige status. Negative momsangivelser vil indtil da blive udbetalt som hidtil.

Pr. 1. oktober 1988 ændres kontoringenes konstruktion som drøftet således, at de herefter driver købs- og salgsvirksomhed af varer og eventuelt momspligtige ydelser i butikkerne og videresalg af disse varer/ydelser til kortholderne.

Med en sådan virksomhed vil kontoringene være fuldt ud momsregistrerede, uanset renteindtægter vedr. disse leverancer....."

Ved skrivelse af 22. august 1988 havde Direktoratet for Toldvæsenet bekræftet, at aftalen gjaldt som beskrevet.

Told- og skatteregionen havde den 8. januar 1999 truffet afgørelse om, at selskabet drev finansiel virksomhed omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvorefter finansielle aktiviteter var fritaget for afgift, og at selskabet derefter efter momslovens 37, stk. 1, ikke havde fradrag for indgående afgift.

Regionen havde herved anført, at selskabet i forhold til kontokunderne alene fungerede som finansieringsselskab, og at selskabet ikke havde foretaget indkøb og videresalg af varer og tjenesteydelser.

Regionen havde lagt vægt på,

at den enkelte kunde kun kendte den konkrete detailforretning som sælger,

at selskabet overfor kunden alene fremtrådte som finansieringsvirksomhed,

at eventuelle reklamationer og krav i anledning af købet skulle rettes direkte mod den konkrete forretning,

at der ikke blev udstedt salgsbilag mellem selskabet og kortindehaveren,

at der ikke udfærdigedes købs- og salgsbilag mellem den enkelte detailforretning og selskabet,

at selskabet ikke var vidende om, hvad den enkelte detailforretning havde solgt til kortindehaveren, og

at der mellem selskabets vedtægter og tegningsformularerne var en væsentlig uoverensstemmelse f.s.v.a. spørgsmålet om, hvem der havde omsætningen med kontohaverne.

Regionen havde endvidere henvist til EF-domstolens dom, sag C-18/92 (Chaussures Bally SA).

Regionen havde herefter truffet afgørelse om, at selskabet drev finansiel virksomhed omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, og at afgiftsgrundlaget skulle opgøres i henhold til lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1.

Regionen havde truffet afgørelse om efteropkrævning af uberettiget fradraget købsmoms og af lønsumsafgift for årene 1996 og 1997.

Regionen havde anført, at skrivelsen af 4. august 1988 fra Direktoratet for Toldvæsenet ikke konkret godkendte selskabets konstruktion og fremgangsmåde med hensyn til den momsmæssige afregning. Derimod fremgik det af skrivelsen, at konstruktionen skulle ændres således, at der blev drevet købs- og salgsvirksomhed af varer og eventuelt momspligtige ydelser i butikkerne og videresalg af disse varer/ydelser.

Regionen havde endvidere truffet afgørelse om, at der i indkomståret 1997 var leveret såvel afgiftspligtige leverancer omfattet af momslovens § 4, stk. 1, som afgiftsfrie leverancer omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, hvorfor selskabet fradragsret var omfattet af reglerne om delvis fradragsret vedrørende fællesudgifter i momslovens § 38.

Til repræsentantens påstand om ændring af den skønnede lønsumspligtige andel havde regionen over for Landsskatteretten udtalt, at opgørelsen skulle ske i henhold til § 4, stk. 2 og 4, i bekendtgørelse nr. 742 af 18. december 1997 om afgift af lønsum m.v. Det var dertil anført, at repræsentantens opgørelse af lønnen vedrørende den momspligtige omsætning tog udgangspunkt i de enkelte detailforretningers omsætning på konto, hvorfor denne ikke kunne danne baggrund for en skønsmæssig opgørelse. Der sås således ifølge regionen bort fra selskabets reelle indtjening, der var det økonomiske grundlag for virksomheden og som hovedsageligt var udgjort af finansielle indtægter.

Selskabets repræsentant havde nedlagt principal påstand om, at selskabet drev momspligtig virksomhed med køb og salg af varer.

Subsidiært havde repræsentanten nedlagt påstand om, at told- og skatteregionens efteropkrævning af moms og lønsumsafgift for 1996 og 1997 var sket med urette, idet selskabet havde haft en retsbeskyttet forventning om, at den foretagne administration kunne accepteres af Told*Skat.

Mere subsidiært havde repræsentanten nedlagt påstand om, at regionens skønnede lønsumsafgiftspligtige andel af den samlede lønsum for 1997 ændredes til 1.242.224 kr., (og at selskabets skattemæssige status som kooperationsbeskattet andelsselskab opretholdtes, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3.)

Til støtte for den principale påstand havde repræsentanten gjort gældende, at selskabet ikke var omfattet af fritagelsesbestemmelsen for finansielle virksomheder i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, og således ikke af lønsumsafgiftspligt for disse aktiviteter. Han havde henvist til tilkendegivelsen fra Direktoratet for Toldvæsenet af 4. august 1988.

Han havde anført, at det ikke var et relevant moment, om man over for omverdenen oplyste om man leverede en momspligtig ydelse/vare eller om leverancen er momsfri.

Videre havde han anført, at man kunne opstille en skala, hvor pengeinstitutter var i den ene ende, og butikker i den anden, og kontoringe lå imellem. Visse kontoringe havde pengeudlån, men dette gjaldt ikke omhandlede selskab. Omhandlede selskab solgte blot varer fra butikker, der var medejer af selskabet. Betaling skete med et specielt betalingskort.

Han havde oplyst, at kunden ved betaling af varen kunne vælge at betale med kort med PIN-kode. Der skete herved straks registrering i butikkerne, edb-servicebureauet og selskabet. Man kunne også vælge at betale med kortet uden PIN-kode. Ved denne løsning samlede butikken de bonner, der vedrørete selskabet. Der blev herefter udstedt en faktura, og det blev registeret via EDB. Der foretoges afregning mellem butikkerne og selskabet. Han havde bemærket, at regionen havde anført, at disse faktureringsbilag ikke opfyldte de formelle krav. Selskabet var indstillet på, at rette op på disse forhold.

Endvidere havde han anført, at der var intet, der forbød, at man overlod garantiforpligtelsen til en anden. De enkelte butikker måtte ikke udbetale kontanter til kunden. Ved reklamationer kunne ske afhjælpning af manglen, eller kunden kunne få udstedt en kreditnota til selskabet. Hvis butikken havde omkostninger skete der ikke fakturering tilbage til selskabet, idet butikken var ansvarlig for leveringen til selskabet.

Til støtte for den subsidiære påstand havde repræsentanten gjort gældende, at administrationen af ordningen - tilladt af Direktoratet for Toldvæsenet - var sket på grundlag af utilstrækkelige retningslinier fra Told*Skat.

Han havde herved anført, at selskabet med baggrund i tilkendegivelsen fra Direktoratet for Toldvæsenet med rette havde indrettet sig på, at selskabets hovedaktivitet var køb og salg af varer med afledte indtægter i form af renteindtægter ved salg af varer på kredit.

Han havde dertil anført, at selskabet ved ordningens indførelse foretog de nødvendige tilpasninger i aftalegrundlaget m.v. mellem kontoring, leverandører og kunder. Han havde anført, at der herefter alene var sket løbende tilpasning af organisationen og administrationen som følge af den generelle tekniske udvikling, og de muligheder denne havde medført.

Han havde bemærket, at butikkerne allokerede renteindtægter til markedsføring, og hvis man ændrede struktur ville fradraget blot skulle foretages i butikkernes opgørelse.

Han havde videre anført, at det ikke var nærmere afklaret, hvad der lå i ordene "ændret konstruktion". Ordene blev anvendt af Dansk Detail Kontos advokat ved skrivelse af 9. juni 1988, og i Direktoratet for Toldvæsenets svar af 4. august 1988 anvendtes de samme ord. Hvis man ønskede at ændre praksis måtte dette ske med fremadrettet virkning. Der var ikke i tilkendegivelsen sat nærmere forudsætninger op, og det måtte være den myndighed, der havde konciperet tilladelsen, der måtte indføre de forudsætninger, der var gældende.

Han havde anført, at der var tale om en positiv tilkendegivelse, der var klar, nærmere defineret og afgrænset. Selskabet have tilpasset sig advokatens formulering, der var grundlaget for direktoratets tilkendegivelse.

Til støtte for den mere subsidiære påstand havde repræsentanten gjort gældende, at selskabet opfyldte de eksisterende betingelser for opretholdelse af status som kooperationsbeskattet andelsselskab.

Han havde anført, at herudover skulle regionens skønnede fordeling over lønsummen på henholdsvis momspligtige og momsfrie aktiviteter ændres.

Han havde bemærket, at han havde lagt til grund, at der ved udøvelsen af skønnet over fordelingen, såfremt det var muligt, skulle anvendes reelle og faktiske størrelser som parametre herfor. Han havde anført, at der i selskabet fandtes sådanne parametre, nemlig fordelingen af omsætningen i selskabet på de to forskellige kontoordninger.

Told- og Skattestyrelsen havde indstillet afgørelsen stadfæstet. For så vidt angik den subsidiære påstand havde styrelsen bl.a. anført, at selskabet ikke havde indrettet sig i overensstemmelse med tilkendegivelsen fra Direktoratet for Toldvæsenet, og selskabet således ikke var overgået til at drive virksomhed med køb og salg af varer.

Landsskatteretten fandt, at selskabet ikke kunne anses at drive momspligtig virksomhed med køb og salg af varer, men derimod måtte anses for omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, om finansielle aktiviteter. Retten lagde herved vægt på, at det var de til selskabet tilsluttede forretninger, der rent faktisk solgte og leverede varen til kortindehaveren, hvorimod selskabets rolle var at yde kredit til kortindehaveren og at indestå for betaling af varen overfor forretningerne.

Retten henviste tillige til EF-domstolens dom, sag C-18/92 (Bally).

Henset til korrespondancen mellem Dansk Detail Konto og Direktoratet for Toldvæsenet fandt retten imidlertid, at Direktoratet for Toldvæsentet klart havde tilkendegivet, at de angivne medlemmer, herunder selskabet ville blive anset for at drive momspligtig virksomhed med køb og salg af varer, såfremt man fulgte den af advokaten for Dansk Detail Konto foreslåede konstruktion. Ud fra de foreliggende oplysninger fandt retten ikke grundlag for at fastslå, at selskabet ikke havde fulgt den af direktoratet accepterede ordning. Idet selskabet havde indrettet sig i overensstemmelse med tilkendegivelsen, og idet selskabet kunne have disponeret anderledes og ville lide et tab, såfremt der skete ændring med tilbagevirkende kraft, fandt retten, at det var regionens stillede krav om momsregulering for årene 1996 og 1997 var uberettiget. Det blev tilføjet, at tilkendegivelsen ikke sås at være klart uoverensstemmende med momslovgivningen.

Der blev givet medhold i repræsentantens subsidiære påstand.

Versioner

1. 2001-03-20