Adresse https://gelex.eu/eli/DK/decision/retsinfo/2000/12164@2001-03-20/da

Indhold

1. Indledning

Ejendomsafståelse

- ekspropriation/frivillig aftale

Reference:

EBL § 11

A klagede for indkomståret 1994 over, at skatteankenævnet ikke havde anset fortjeneste ved afståelse af landbrugsejendom, 5.087.772 kr., for skattefri samt over, at genvundne afskrivninger var opgjort til 128.194 kr.

Det fremgik af sagen, at klageren afstod en landbrugsejendom til Den Danske Stat ved Skov- og Naturstyrelsen, ved skøde af 24. februar 1994 med overdragelse 1. februar 1994 til en afståelsessum af i alt 16.850.000 kr. Ejendommen var beliggende ved en å.

I årene 1962-1968 blev der gennemført en gennemgribende regulering af åens nedre del, og åen blev lagt i inddigede kanaler. Grundvandstanden blev dermed sænket, så området kunne omdannes fra eng og rørskov til agerjord. Afvandingen og opdyrkningen medførte en øget okkerforurening og næringsstofbelastning af den nærliggende fjord. Dette skete samtidig med en forringelse af levevilkårene for en række truede dyre- og plantearter.

På grundlag heraf vedtoges folketingsbeslutning af 5. maj 1987 om genskabelse af å-systemets selvrensende effekt. Af den nedsatte arbejdsgruppes indstilling fremgik det af punkt 5.5:

"5.5 Flertallets afsluttende bemærkninger

Flertallet har udover at opfylde folketingets krav til løsningen lagt vægt på,

at den indstillede løsning kan realiseres i klart opdelte etaper, at beslutningen baseres på et frivillighedsprincip, hvad angår private lodsejeres afståelse af arealer, der er nødvendige for projektets gennemførelse

at der allerede fra starten gives lodsejere i området klar besked om, hvorvidt og hvornår de kan vente, at projektet vil påvirke deres driftsmæssige muligheder

at der tilvejebringes hjemmel for og bevilling til, så snart en berørt lodsejer måtte ønske det, at overtage hans ejendom. Ved fastsættelse af prisen herfor bør også indgå individuelle hensyn, især til de enkelte lodsejere, hvor realiseringen vil betyde en kraftig omstilling i deres levevilkår.

...."

Det rådgivende Udvalg vedrørende å-projektet forelagde den 30. januar 1992, en statusrapport om udvalgets arbejde og iværksættelsen af projektets fase 1.

Det fremgik heraf, at projektet var opdelt i to faser. Den 1. fase omfattede bl.a. jordopkøb og fase 2 var detailprojektering og gennemførelse af de nødvendige anlægsarbejder.

Det fremgik endvidere heraf at hele projektet forventedes at strække sig over 10-15 år, og at realiseringen af projektet skulle ske i samarbejde med og baseres på en frivillig medvirken fra de berørte lodsejere.

Det fremgik endelig at jordfordelingen var baseret på frivillighed, og at der efter opkøbsfasen ville blive udformet en endelig indstilling til ministeren om projektets afgrænsning og udformning.

Det rådgivende udvalg havde afholdt 11 møder i perioden den 10. januar 1991 til den sidste mødedato den 8. marts 1994, hvor der af relevans vedrørende klagerens ejendom kunne refereres følgende:

På udvalgets 1. møde den 10. januar 1991, var man enige om at det var hensigtsmæssigt at starte jordopkøbene/jordfordelingen og senere tage beslutning om den endelige udformning.

På udvalgets 3. møde den 18. september 1991, refererede B fra Jordbrugsdirektoratet, at visse handler var stillet i bero på grund af beskatningsreglerne vedrørende salg af fast ejendom (7 års reglen).

På udvalgets 4. møde den 18. marts 1992 nævntes, at der efter kommissoriet skulle tages udgangspunkt i sydløsningen, og at når opkøbsfasen var overstået, skulle der tages stilling til hvorledes projektområdet burde afgrænses. Det nævntes også, at der skulle andre arealer til hvis (klagerens ejendom) ikke kunne købes.

På udvalgets 5. møde den 9. september 1992 påpegedes, at man skulle vælge hvorledes man vil komme ud til fjorden hvis klagerens jorder ikke kunne erhverves.

På udvalgets 6. møde den 11. marts 1993 havde udvalget prioriteret erhvervelsen af klagerens ejendom højest, og B blev opfordret til at kontakte klager igen.

Det fremgik endvidere af referatet, at der havde været flere forhandlinger med klageren om eventuelle arealerhvervelser, men disse havde indtil videre ikke ført til noget konkret. B bad derfor om en tilkendegivelse fra udvalget om i hvilken retning han skulle arbejde i erhvervelsessammenhænge med henblik på at skabe en åbning til fjorden.

På udvalgets 7. møde den 20. september 1993, blev der gjort status over jordopkøb/jordfordeling.

Det fremgår heraf, at B på det forrige møde blev pålagt at undersøge muligheden for erhvervelse af klagerens ejendom, og at kontakte klager med henblik på en forhandling.

Det fremgik af dette referat, at der havde været kontakter med klageren, og disse var formidlet videre til Skov- og Naturstyrelsen. B viste et kort over klagerens ejendom og dens arealer på 328 ha. Det var en speciel ejendom, og usammenlignelig med de andre køb. Det skyldtes bl.a. følgende tre forhold:

Det var en ejendom i fuld landbrugsmæssig drift, 2/3 af ejendommen ville blive berørt, hvis sydløsningen blev gennemført, og endelig at de andre lodsejere, modsatklageren, var kommet af sig selv til B.

Det fremgik endeligt, at man kom ind på de nye skattelove, og det kom frem, at det var den enkelte kommune, der skulle tage stilling til en eventuel skattefritagelse.

På udvalgets 8. møde den 3. december 1993 fremgik det under mødereferatets pkt. 4 vedrørende status over jordfordeling m.v., at skovtaksatoren fra Skov- og Naturstyrelsen oplyste, at der fortsat var kontakt mellem Styrelsen og klageren. Det blev endvidere fremført, at de nye avancebeskatningsregler ikke havde gjort tingene lettere. Skov- og Naturstyrelsen kunne ikke afgøre, om sælger skulle betale avanceskat. Forholdet måtte afklares mellem den enkelte og beliggenhedskommunen.

På udvalgets 10. møde den 15. februar 1994 blev der gjort status over jordopkøb/jordfordeling. Det blev af udvalgets formand konkluderet, at man med hensyn til erhvervelse af klagerens ejendom og andre manglende arealer, i indstillingen pegede på de områder som efter udvalgets opfattelse burde indgå i projektet, ministeren måtte så vælge fremgangsmåden.

På udvalgets 11. møde den 8. marts 1994 blev der under dagsordenens punkt 2 orienteret om købet af klagerens ejendom.

Udvalgets indstilling forelå den 29. marts 1994, på hvilket grundlag ministeren kunne træffe beslutning om det videre forløb.

Det fremgik af indstillingen, at et flertal indstillede en løsning, hvor der kunne tages udgangspunkt i Sydløsningen. Under punktet arealerhvervelser fremgik det at "Samtlige erhvervelser er gennemført ved frivillige aftaler, hvor lodsejernes ønsker så vidt muligt var imødekommet".

Det blev endvidere anført, at der i alt blev indgået 205 frivillige jordfordelingsaftaler, og at det ved jordfordelingerne var lykkedes at forene tilsyneladende modsat rettede interesser til gavn for både natur og landbrug.

Det fremgik af skødet hvori klagerens ejendom blev overdraget til Den danske Stat i punkt 7 at:

".....

Køber oplyser, at erhvervelsen af 2/3 af ejendommen er helt afgørende for gennemførelsen af den såkaldte "Sydløsning" som Folketinget har besluttet sig for i forbindelse med genopretningen af naturen ved åen.

Såfremt der ikke kunne opnås en frivillig aftale med ejeren af (klagerens ejendom) om en erhvervelse, ville ejendommen evt. kunne eksproprieres i medfør af naturbeskyttelseslovens § 60.

Hvis ekspropriation var blevet aktuel, måtte ekspropriationen nødvendigvis omfatte hele ejendommen, da der ellers ville opstå et misforhold mellem produktion/driftsbygninger og jordtilliggende for restejendommen."

Det fremgik af Naturbeskyttelseslovens § 60, at:

"Miljøministeren kan ekspropriere ejendom i landzone eller sommerhusområder, når det er af væsentlig betydning at råde over ejendommen for at gennemføre foranstaltninger på grundlag af en planlægning til fremme af lovens formål."

Lov om Naturprojektet blev endelig vedtaget af Folketinget den 26. juni 1998 og offentliggjort som lov nr. 493 af 1. juli 1998. Ved denne lovs vedtagelse, kunne ministeren ifølge lovens § 5, stk. 3 ekspropriere fast ejendom, når det var nødvendigt for at gennemføre projektet.

I forbindelse med lovforslagets 2. behandling af L 63 i Folketingsåret 1997/98 blev der stillet følgende spørgsmål til Miljøministeren (spørgsmål nr. 31):

"Ministeren bedes oplyse, om det er korrekt, at beslutningen i 1987 og 1989 om påbegyndelse af projektet byggede på den udtrykkelige forudsætning, at jordfordelingerne var frivillige."

Der blev afgivet følgende svar af Miljøministeren:

"Folketingsbeslutningen fra 1987 nævner intet om dette spørgsmål, mens det i den daværende miljøministers redegørelse til Folketingets Miljø- og Planlægningsudvalg om et Å-projekt fra maj 1989 er nævnt, at realiseringen af projektet skal ske i samarbejde med og baseres på frivillig medvirken fra de berørte lodsejere.

Staten har indtil nu erhvervet 73 % af arealerne inden for projektområdet på frivillig vis ved jordopkøb og jordfordeling. Jeg mener derfor, at vi lever op til intentionerne om at basere projektet på frivillig medvirken fra lodsejerne.

....."

Klageren havde tidligere foretaget afskrivninger på ejendommens dræningsanlæg med i alt 384.584 kr. Heraf havde skatteforvaltningen for indkomståret 1994 anset 1/3 eller i alt 128.194 kr. at være berettiget til genbeskatning, idet kun 1/3 af ejendommens jorder i medfør af skødet anvendtes til jordfordeling af Skov- og Naturstyrelsen, og derfor havde en værdi, der var begrænset hertil.

Skatteankenævnet havde fundet, at afståelsen af landbrugsejendommen i 1994 ikke havde været omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, og at avancen derfor skulle opgøres i medfør § 1 til 5.087.772 kr. De genvundne afskrivninger vedrørende det på ejendommen værende dræningsanlæg blev opgjort til i alt 128.194 kr. således, at klagerens særlige indkomst i 1994 forhøjedes med i alt 5.215.966 kr.

Nævnet havde fundet, at der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen ikke kunne påregnes, at handlen ville være gennemført ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke var blevet indgået.

Til støtte herfor var det anført, at overdragelsen af ejendommen skete forinden den endelige indstilling forelå for ministeren, og at hele projektet baseredes på frivillige overdragelser. Endvidere forelå der ikke en reel risiko for ekspropriation efter miljøbeskyttelseslovens § 60, idet Folketinget først 4 år efter afståelsen af klagerens ejendom vedtog en ekspropriationshjemmel i Å loven af 26. juni 1998. Skov- og Naturstyrelsen kunne ikke antages at være i stand til at ekspropriere ejendommen, da projektet var ønsket ad frivillighedens vej.

Den praksis på området, der efter nævnets opfattelse havde præjudikatværdi i sagen, TfS 1995.575 H, TfS 1996.356 H og TfS 1997.167 LSR, understøttede nævnets begrundelse om, at det på aftaletidspunktet ikke kunne påregnes, at indskrænkningen ville have været gennemført ved ekspropriation, såfremt frivillig aftale ikke var kommet i stand.

Den af klagerens repræsentant forelagte korrespondance og mødereferater fra det Rådgivende Udvalg for projektet, sås ikke at vise udvalgets enighed vedrørende en ekspropriation af klagerens ejendom.

Klagerens repræsentant havde for så vidt angik ejendomsavancen nedlagt principal påstand om, at klagerens særlige indkomst nedsattes med den opgjorte avance på 5.087.772 kr., da salget af ejendommen var omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11 om skattefrihed ved ekspropriation.

Til støtte for påstanden havde repræsentanten bl.a. gjort gældende, at klagerens ejendom lå lige midt i den i 1989 af miljøministeren besluttede sydløsning. På Det Rådgivende Udvalgs 4. møde 18. marts 1992 blev det anført, at erhvervelsen af klagerens jorder "er afgørende for, at sydløsningen kan gennemføres" og på udvalgets 6. møde, at udvalget "prioriterede erhvervelsen af klagerens jorder højest."

Af miljøministerens brev af 26. juni 1990 fremgik, at projektet forventedes at strække sig over 10-15 år, hvorfor der var betydelige muligheder for at frivillige jordopkøb kunne gennemføres uden at ekspropriation blev nødvendig. Af folketingsbeslutningen fra 1987 fremgik det derimod ikke, at der er tale om en tidshorisont på 10-15 år. Under folketingsbehandlingen af loven, der blev vedtaget af Folketinget 26. juni 1998, blev problemstillingen berørt i spørgsmål 31 til ministeren. Indledningsvis bekræftede ministeren intentionerne om frivillighed, men tilføjede så:

"Ekspropriation kommer således kun på tale, når det er nødvendigt for at realisere projektet, og kun i tilfælde, hvor det ikke er muligt inden for en rimelig tid at opnå dette, ved hjælp af de øvrige midler, som lovforslaget indeholder. Men efter min mening ville det imidlertid være at vildlede Folketinget, hvis man helt fjernede ekspropriationsbestemmelsen fra lovforslaget."

I ministerens udtalelse lå selvsagt, at en enkelt ejer ikke skulle kunne standse dette store projekt. Der henvistes til bemærkningerne til lovforslaget til 1998-loven, hvor der om arealoverførslerne anførtes:

"Viser det sig umuligt at erhverve de nødvendige arealer gennem jordfordeling eller opkøb eller at indgå aftaler om projektets gennemførelse på private arealer, bemyndiges ministeren til at foretage ekspropriation. Eventuelle ekspropriationer foreslås foretaget af kommissarius efter reglerne i lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom."

Vedrørende nævnets bemærkning om, at Skov- og Naturstyrelsen ikke på erhvervelsestidspunktet i 1994 var i stand til at ekspropriere klagerens ejendom, og at der ikke var nogen reel risiko for ekspropriation efter miljøbeskyttelseslovens § 60, havde repræsentanten anført, at der ikke i de i sagen omtalte Højesteretsdomme, var opstillet et krav om snarlig ekspropriation. I et projekt som det foreliggende med en tidshorisont på 10-15 år, kunne der heller ikke opstilles et sådant krav.

Samlet havde repræsentanten anført, at klagerens afståelse måtte være skattefri, da ejendommens jorder var afgørende for projektet, og dermed sikkert ville have været eksproprieret af staten. Dette sås dokumenteret dels i skødets punkt 7, dels i spm. 31 til ministeren og endelig af bemærkningerne til lovforslaget. Endvidere sendte Skov- og Naturstyrelsen landinspektøren ud gentagne gange for at overtale klageren til at sælge.

Repræsentanten havde over for retten udleveret artikel fra områdets lokalavis af 7. maj 1999 hvoraf fremgik, at der havde været gennemført en ekspropriationsforretning, og at gennemførslen af projektet ved frivillighed ikke havde været muligt for kommissarius, idet han siden vedtagelsen af anlægsloven havde været tvunget til at ekspropriere de sidste lodder, der ikke har kunnet købes frivilligt.

Subsidiært havde repræsentanten begæret genanbringelse af fortjenesten, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, idet det ikke havde været muligt at overholde fristbestemmelserne i § 6 A, stk. 1, litra c, da kommunen først rettede henvendelse til klageren den 11. september 1996.

Repræsentanten havde herudover nedlagt påstand om, at den særlige indkomst blev nedsat med de genvundne afskrivninger på dræningsanlægget med i alt 128.194 kr. Repræsentanten havde herved anført, at da ekspropriationen havde omfattet hele landbrugsejendommen på trods af, at kun 2/3 af ejendommen var nødvendig til gennemførelse af projektet, har dræningsværdien ikke haft en positiv værdi for Skov- og Naturstyrelsen. Der henvistes til Skattedirektoratets afgørelse SÅ 120/635-779.

Subsidiært blev gjort gældende, at såfremt 1/3 af dræningsværdien antoges at have haft en positiv værdi for Skov- og Naturstyrelsen, fastsattes værdien til den nedskrevne værdi, jf. Ligningsdirektoratets afgørelse 1964, F 26.021.

Under sagens behandling for Landsskatteretten havde repræsentanten indhentet udtalelse fra Skov- og Naturstyrelsen af den 23. august 2000. I udtalelsen var der bl.a. anført:

".....

I skrivelse af 16. august 2000 har De forespurgt Skov- og Naturstyrelsen, om det må antages, at ejendommen var blevet eksproprieret, såfremt klageren ikke havde solgt ejendommen til staten i 1994.

Under henvisning hertil skal man oplyse, at hovedparten af ejendommens jorder er beliggende inden for området for det igangværende projekt.

Da gennemførelsen af projektet forudsætter, at man disponerer over ejendommens arealer, er det styrelsens opfattelse, at ejendommen var blevet eksproprieret, såfremt ejendommen ikke var blevet erhvervet ved en frivillig aftale.

.....

Det tilføjes, at der i øjeblikket er eksproprieret arealer fra 3 ejendomme i området og rettigheder over 1 ejendom. Styrelsen skønner, at man næppe kan undgå enkelte supplerende ekspropriationer."

Landsskatteretten udtalte:

Ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 11, 1. punktum, skal fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, ikke medregnes. Fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfyldte betingelserne for at ekspropriere ejendommen, var ligeledes skattefri i medfør af § 11, 2. punktum.

Ifølge praksis var det en betingelse for skattefrihed efter § 11, 2. punktum, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville være blevet gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået, jf. TfS 1995.575 H og TfS 1996.356 H.

Retten lagde ved afgørelsen til grund, at Skov- og Naturstyrelsen i 1994 havde haft ekspropriationskompetence i medfør af naturbeskyttelseslovens § 60.

Efter en samlet bedømmelse af sagens oplysninger, fandt retten, at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville være blevet gennemtvunget ved en ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke var blevet indgået. Retten havde herved henset til arealet af klagerens jorder og placeringen som central for projektets gennemførelse, og endelig til Skov- og Naturstyrelsens udtalelse af den 23. august 2000.

Klagerens fortjeneste ved overdragelsen af ejendommen til Den Danske Stat i 1994 skulle dermed ikke medregnes i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

For så vidt angik det af repræsentanten anførte vedrørende genanbringelse af avancen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, fandt retten, at der i medfør af den dagældende bestemmelse i § 6 A, stk. 1, litra c, ikke var adgang til dispensation fra selvangivelsesfristen, hvorfor klagerens begæring ikke var foretaget rettidigt, jf. herved TfS 1999.117 LSR.

For så vidt angik klagerens påstand om fortjeneste ved salg af ejendommens dræningsanlæg, fandt retten, at de genvundne afskrivninger skulle opgøres som foretaget af skattemyndighederne i medfør af den dagældende bestemmelse i afskrivningslovens § 29 S, stk. 2, jf. § 29, stk. 1. Der var herved lagt vægt på det i skødet anførte om overdragelse af ejendommens tekniske anlæg m.v., for hvilket der havde været betalt en ikke specificeret andel af købesummen, samt det oplyste om bortforpagtning af ejendommens jorder efter overdragelsen. Fortjenesten var særlig indkomst, jf. lov om særlig indkomst § 2, nr. 2.

Versioner

1. 2001-03-20