Cirkulære om begrænsning af fradrag for repræsentationsudgifter
Karakter C
genskabt fra tekst. En karakter siger, hvordan et dokuments struktur er hentet, ikke hvor pålidelig loven er.
Adresse https://gelex.eu/eli/DK/regulation/mt/1986/5@1986-07-17/da
Indhold
Ved lov nr. 534 af 13. december 1985 om ændring af ligningsloven er der sket en begrænsning i retten til ved indkomstopgørelsen at fradrage udgifter til repræsentation. Loven er trykt som bilag 1 til dette cirkulære.
Repræsentationsudgifter, der afholdes i tidsrummet 1. januar-31. december 1986, kan herefter kun fradrages med et beløb svarende til 75 pct. af udgifterne. Repræsentationsudgifter, der afholdes den 1. januar 1987 eller senere, kan kun fradrages med 25 pct. af de afholdte udgifter.
I cirkulæret behandles spørgsmål om fradragsret for repræsentationsudgifter. Spørgsmål om eventuel beskatning hos modtageren af repræsentationsydelser (f.eks. gaverne eller bespisningen) behandles derimod ikke i cirkulæret, idet gældende ret på dette område ikke er ændret ved lovændringen.
Cirkulæret er inddelt i følgende punkter:
1. Hvad er repræsentation.
2. Afgrænsning over for ikke fradragsberettigede udgifter, herunder privatforbrugsudgifter.
3. Afgrænsning over for fuldt fradragsberettigede driftsomkostninger. a) Personaleudgifter og andre interne udgifter. b) Reklameudgifter. c) Gaver. d) Rejser.
4. Sammenkomster med blandet deltagelse.
5. Anvendelse af formuegoder til repræsentativt brug. a) Repræsentativ anvendelse af personalekantiner b) Repræsentativ anvendelse af virksomhedens formuegoder.
6. Hvem kan fradrage repræsentationsudgifter.
7. Repræsentation over for udenlandske forretningsforbindelser.
8. Kontrol.
1. Hvad er repræsentation
I bemærkningerne til lovforslaget om begrænsning af repræsentationsfradraget er repræsentationsudgifter beskrevet som »udgifter, som en skatteyder afholder for at få afsluttet forretninger eller for at knytte eller bevare forretningsforbindelser, og de må være afholdt over for personer, som ikke er knyttet som medarbejdere til erhvervsvirksomheden. Repræsentation har karakter af opmærksomhed eller kommerciel gæstfrihed over for forretningsforbindelser.
Den kommercielle gæstfrihed antager i mange tilfælde samme former som privat gæstfrihed. Repræsentationsudgifter er således typisk udgifter til måltider, restaurationsbesøg, tobaks- og drikkevarer, gaver og opmærksomheder over for forretningsforbindelser og deres familier, afholdelse af jubilæer, fødselsdage og forretningsindvielser samt endvidere udgifter til underholdning og fornøjelser og deltagelse f.eks. i rejser, udflugter og ferieophold«.
2. Afgrænsning over for ikke fradragsberettigede udgifter, herunder privatforbrugsudgifter
Repræsentationsudgifter grænser tæt op til privatforbrugsudgifter. Det gælder fortsat, at der ikke er fradrag for udgifter, som må karakteriseres som privatforbrugsudgifter. Sondringen mellem fradragsberettigede driftsudgifter og ikke fradragsberettigede udgifter er et kendt afgrænsningsproblem. Ved talrige domme og administrative afgørelser, herunder kendelser fra landsskatteretten, er der taget stilling til, hvilke udgifter der må anses for fradragsberettigede driftsomkostninger, og hvilke udgifter der ikke kan fradrages.
Den praksis, der har udviklet sig på dette område, finder fortsat anvendelse ved afgørelsen af, om en udgift må anses for en repræsentationsudgift med begrænset fradrag eller en ikke fradragsberettiget udgift, herunder en privatforbrugsudgift.
3. Afgrænsning over for fuldt fradragsberettigede driftsomkostninger
Det er ofte vanskeligt at udsondre repræsentationsudgifter fra andre driftsomkostninger, som f.eks. udgifter til personalegoder, reklame, rejser og salgsomkostninger i øvrigt. Afgrænsningen over for disse udgifter har ikke tidligere haft betydning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, da der har været fuld fradragsret, uanset hvilken driftsomkostning der var tale om. Under den nye ordning har denne afgrænsning imidlertid afgørende betydning, og den vil derfor blive omtalt i det følgende.
Det bemærkes, at repræsentationsudgifter er omfattet af det almindelige driftsomkostningsbegreb. De krav, der stilles, for at en udgift kan anses for fradragsberettiget enten efter statsskattelovens § 6 eller efter ligningslovens § 8, stk. 1, eller § 9, stk. 1, må derfor være opfyldt, for at udgiften kan anses for en repræsentationsudgift. Hvis udgiften ikke har den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen, vil der således ikke være fradrag.
a) Personaleudgifter og andre interne udgifter
Der er alene tale om repræsentation, hvis udgiften afholdes over for personer, der ikke er knyttet til virksomheden som medarbejdere m.v.
Personaleudgifter, dvs. udgifter der afholdes direkte til fordel for de ansatte i en virksomhed, og som knytter sig til velfærdsforanstaltninger, eller som tager sigte på at forbedre arbejdsmiljøet eller arbejdsklimaet, kan i samme omfang som hidtil fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Det gælder således normalt en virksomheds tilskud til kantinedrift og sommerboliger o.lign., der stilles til rådighed for de ansatte. Også udgifter, der anvendes til festligheder for personalet i forbindelse med jubilæer, højtider og lignende anledninger, vil fortsat normalt kunne fradrages ved indkomstopgørelsen.
Det er derfor nødvendigt at sondre mellem, om udgifterne er afholdt over for »medarbejdere« (interne udgifter), eller om de er afholdt over for forretningsforbindelser.
Som »medarbejdere« betragtes først og fremmest indehaveren og de ansatte i virksomheden. Herudover er der en række andre persongrupper, der har en sådan tilknytning til virksomheden, at de normalt må betragtes som »medarbejdere«.
Bestyrelsesmedlemmer og aktionærer betragtes som medarbejdere, når udgifterne afholdes over for disse i deres egenskab af bestyrelsesmedlemmer og aktionærer. På samme måde betragtes medlemmer af skattepligtige foreninger som medarbejdere, når de udfører et arbejde for foreningen. Udgifter til bestyrelsesmøder, generalforsamlinger og medlemsmøder er således fradragsberettigede i samme omfang som hidtil, dvs. at udgifterne skal have den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen og må f.eks. ikke have karakter af udlodning.
Hvis udgifterne derimod afholdes over for de pågældende bestyrelsesmedlemmer, aktionærer eller foreningsmedlemmer i deres egenskab af forretningsforbindelser, er udgifterne ikke fuldt fradragsberettigede som interne udgifter. Der er således kun begrænset fradrag for udgifter af repræsentativ art, som i forbindelse med en handel afholdes over for en aktionær, der også er kunde i selskabet.
Medarbejdere i et selskabs moderselskab eller datterselskaber betragtes som »medarbejdere« i det pågældende selskab, når udgifterne afholdes i modtagernes egenskab af medarbejdere i koncernen. Efter aktieselskabslovens § 2 og anpartselskabslovens § 2 anses et selskab for moderselskab, hvis det ejer aktier eller anparter, der repræsenterer flertallet af stemmerne i et datterselskab, eller hvis det i øvrigt har en bestemmende indflydelse over datterselskabet og en betydelig andel i dets driftsresultat. Udgifter, som et selskab afholder i forbindelse med et besøg af medarbejdere fra moderselskabet eller et datterelskab, betragtes således normalt som fuldt fradragsberettigede interne udgifter. Derimod anses udgifter afholdt over for medarbejdere i selskabets søsterselskab ikke for interne udgifter.
Virksomhedens kunder, leverandører, rådgivere, forhandlere og fuldmægtige, kommissionærer, konsignanter og agenter uden ansættelse i virksomheden betragtes som forretningsforbindelser.
Af rådgivere kan nævnes virksomhedens advokater, revisorer, konsulenter og rådgivende ingeniører, der ikke er ansat i virksomheden.
En virksomheds udgifter til bespisning af virksomhedens revisor i forbindelse med gennemgang af regnskaberne skal således henføres til repræsentationsudgifter.
I ganske særlige tilfælde kan det forekomme, at de omtalte forhandlere, fuldmægtige, kommissionærer, konsignanter og agenter må sidestilles med »medarbejdere«, således at udgifter afholdt over for disse personer er fuldt fradragsberettigede. Dette kan være tilfældet, hvor en producent eller importør af et bestemt produkt afholder udgifterne til et kursus eller en instruktion for forhandlerne m.v. af det pågældende produkt. Det må dog være en betingelse, at kurset eller instruktionen ikke har karakter af selskabelighed, og at afholdelsen er nødvendig, for at de pågældende forhandlere m.v. kan varetage deres salgsopgaver vedrørende det pågældende produkt. Hvis det i sådanne tilfælde efter en konkret vurdering vil være naturligt at sidestille forhandlerne m.v. med virksomhedens ansatte, kan både rejse-, opholds- og fortæringsudgifter fradrages i samme omfang, som hvis udgifterne var afholdt over for ansatte.
Som eksempel kan nævnes, at bilforhandlere normalt betragtes som forretningforbindelser i forhold til importøren af de pågældende biler. Hvis importøren imidlertid i forbindelse med lanceringen af en ny bilmodel inviterer landets hovedforhandlere til en demonstration, der er nødvendig for, at forhandlerne kan varetage deres salgsopgaver, må forhandlerne i denne forbindelse betragtes som importørens »medarbejdere«.
I andre tilfælde skal udgifter af repræsentativ art, der er afholdt over for de nævnte personer, henføres til repræsentationsudgifter under forudsætning af, at udgifterne har den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen.
b) Reklameudgifter
Udgifter til reklame kan som hidtil fradrages fuldt ud i medfør af ligningslovens § 8, stk. 1. Repræsentationsudgifter må derfor afgrænses i forhold til reklameudgifter.
I modsætning til repræsentationsudgifter er det karakteristisk for reklameudgifter, at de normalt afholdes over for en ubestemt kreds af kunder eller potentielle kunder. Reklameudgifter tager endvidere sigte på at opretholde en virksomheds almindelige omdømme eller fremme dens interesser ved at gøre den kendt og fordelagtigt bemærket.
Der foreligger et særligt problem i relation til gaver og opmærksomheder. Er et firmamærke eller firmanavn påført en gavegenstand, kan udgifterne i almindelighed betragtes som reklameudgifter, såfremt det drejer sig om gaver, der i reklameøjemed er fremstillet i et større antal eksemplarer, og som ikke er særligt kostbare. Som eksempel herpå kan nævnes askebægre, papirknive, kuglepenne, kalendere, parkeringsskiver, tændstikæsker osv. med påtrykt firmanavn.
Sådanne genstande kan anses for reklameartikler, hvis indkøbsprisen eller fremstillingsprisen for tiden ikke er højere end 100 kr. excl. moms, og genstandene på iøjnefaldende måde er forsynet med firmaets navn eller mærke (logo).
Bidrag, som i reklameøjemed ydes til lotterier o.lign., samt sponsorers bidrag til sportsfolk, sportsklubber, kulturelle og lignende formål, anses i samme omfang som tidligere for reklameudgifter, når virksomhederne opnår en hertil svarende ret til reklame for deres navn eller firmamærke.
I særlige tilfælde kan arrangementer som f.eks forretningsjubilæer, receptioner o.lign. have et sådant reklamemæssigt islæt, at udgifterne kan fradrages som reklameudgifter. Det er dog en betingelse, at der er åben adgang for offentligheden eller for en større og ubestemt kreds af personer, og at der alene er tale om mindre servering, der ikke har karakter af bespisning.
Udgifter til genstande af ubetydelig værdi, som uddeles til gæster og kunder ved sådanne arrangementer, kan ligeledes anses for reklameudgifter, selv om genstandene ikke er forsynet med firmamærke eller firmanavn.
Som eksempel kan nævnes udgifter til en reception, som et pengeinstitut afholder i forbindelse med sin fødselsdag, hvor der bydes på en forfriskning og uddeles balloner og flag.
Endvidere kan udgifter, som en forretning afholder til kaffe og brød eller lignende, som serveres for kunderne på udsalgets første dag, betragtes som fuldt fradragsberettigede driftsomkostninger.
Udgifter til mindre traktementer, der afholdes i forbindelse med messer og udstillinger eller pressemøder, der har åben adgang for pressen eller andre interesserede, kan ligeledes betragtes som reklameudgifter.
I andre tilfælde skal udgifter til beværtning af forretningsforbindelser henføres til repræsentationsudgifter under forudsætning af, at udgifterne har den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen.
c) Gaver
Visse gaver har efter de tidligere regler kunnet fradrages fuldt ud. Disse gaver må som følge af de nye regler om repræsentation opdeles i repræsentationsgaver med begrænset fradragsret og gaver med fuld fradragsret.
De i punkt 3 b) omtalte reklameudgifter kan fortsat fradrages fuldt ud. Det gælder både de nævnte reklameartikler til højst 100 kr. og de nævnte reklamebidrag til lotterier, sportsfolk, sportsklubber, kulturelle o.lign. formål.
Gaver til almennyttige foreninger m.v., der er omfattet af ligningslovens § 8 A, samt udgifter til udredelse af løbende ydelser, som er omhandlet i ligningslovens § 14, betragtes ikke som repræsentationsudgifter, og de kan derfor fradrages i samme omfang som hidtil.
I nogle lande er det en kutymemæssig nødvendighed i visse forbindelser at yde bestikkelse. Sådanne ydelser betragtes ikke som repræsentationsudgifter, men kan efter omstændighederne i samme omfang som hidtil betragtes som fuldt fradragsberettigede driftsomkostninger eller provisionsudgifter.
I andre tilfælde end de her nævnte må gaver og opmærksomheder til forretningsforbindelser og deres familier betragtes som repræsentationsgaver, hvis udgifterne hertil har den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen. Dette gælder f.eks. normalt en flaske vin eller spiritus, en æske chokolade eller blomster i anledning af jul, fødselsdag eller lignende.
Som nævnt under punkt 3 a) er en virksomheds gaver til personalet ikke repræsentation og derfor ikke omfattet af fradragsbegrænsningen.
Udgifter til vareprøver og rabatter er fortsat fuldt fradragsberettigede salgsomkostninger.
d) Rejser
Udgifter til rejser for forretningsforbindelser anses - uanset rejsens formål - for repræsentationsudgifter med begrænset fradragsret, hvis udgifterne har den fornødne tilknytning til indkomsterhvervelsen.
Der er dog fuld fradragsret for de i punkt 7 nævnte rejser for udenlandske kunder (ligningslovens § 8, stk. 4, 2. pkt.) samt for rejser til medarbejdere og personer, der i ganske særlige tilfælde må sidestilles med medarbejdere, jfr. punkt 3 a).
4. Sammenkomster med blandet deltagelse
Med sammenkomster med blandet deltagelse menes sammenkomster, hvor der deltager forretningsforbindelser og medarbejdere for den virksomhed, der afholder udgifterne til sammenkomsten, samt eventuelt private venner og bekendte.
I det omfang udgifterne til sådanne blandede sammenkomster efter de hidtil gældende regler har været fuldt fradragsberettigede, må der efter begrænsningen af fradragsretten for repræsentationsudgifter tages stilling til, hvilken del af udgifterne der skal henføres til repræsentationsudgifter.
Der må skelnes mellem repræsentationssammenkomster med begrænset fradragsret for alle udgifterne og interne sammenkomster med begrænset fradrag for den forholdsmæssige del af udgifterne, der vedrører de deltagende forretningsforbindelser.
Anledningen til sammenkomsten er afgørende for, om der er tale om en repræsentationssammenkomst eller en intern sammenkomst. En sammenkomst arrangeret for forretningsforbindelser er således en repræsentationssammenkomst, hvor udgifterne som helhed anses for afholdt over for forretningsforbindelser, således at alle udgifterne skal henføres til repræsentationsudgifter. Der vil således være tale om repræsentation med begrænset fradragsret, hvis medarbejdere i virksomheden deltager i en bespisning afholdt i anledning af kundebesøg. Dette vil også være tilfældet, selv om antallet af deltagere fra virksomheden overstiger antallet af forretningsforbindelser. Der vil ligeledes være tale om repræsentation med begrænset fradragsret for hele udgiften, hvis virksomhedens regnskabschef inviterer revisor på bespisning i anledning af, at årsregnskabet er afsluttet.
Afholder virksomheden derimod en sammenkomst for medarbejderne, vil der være tale om en intern sammenkomst med fuldt fradrag for den del af udgifterne, der vedrører medarbejderne, mens den del af udgifterne, der vedrører eventuelt deltagende forretningsforbindelser, skal henføres til repræsentationsudgifter. Det vil normalt være en forudsætning for at anse sammenkomsten for intern, at der kun er en uvæsentlig deltagelse af forretningsforbindelser i sammenkomsten. Hvis enkelte forretningsforbindelser således deltager i en julefrokost afholdt for det samlede personale, er der tale om en intern sammenkomst, og der skal ske en forholdsmæssig fordeling af udgifterne. Der vil endvidere skulle foretages en forholdsmæssig fordeling af udgifterne, hvis en revisor deltager i et bestyrelsesmøde i egenskab af revisor, og man i tilknytning til mødet afholder en frokost eller middag, hvori også revisor deltager. I dette tilfælde er udgifterne til middagsarrangementet ikke afholdt over for revisoren, men over for bestyrelsen. Der skal derfor kun ske begrænsning af fradraget for den del af udgiften, der vedrører revisors andel i bespisningen. Den resterende del af udgiften er fuldt fradragsberettiget.
Som nævnt i punkt 2 er der ikke sket nogen ændring af den praksis, der er udviklet vedrørende afgrænsningen mellem fradragsberettigede driftsomkostninger og ikke fradragsberettigede privatforbrugsudgifter.
Udgifter til blandede sammenkomster af privat karakter kan som hidtil normalt ikke fradrages. Det gælder således udgifter i forbindelse med forretningsindehaverens fødselsdag, sølvbryllup o.lign. mærkedage af mere personlig karakter. I disse tilfælde er fradrag normalt helt udelukket, selv om der blandt gæsterne skulle være et større eller mindre antal forretningsforbindelser og medarbejdere.
Udgifter til sammenkomster med mere direkte tilknytning til virksomheden, som f.eks. et forretningsjubilæum, har efter tidligere praksis været fuldt fradragsberettiget, når der kun har deltaget forretningsforbindelser og medarbejdere i sammenkomsterne. Der har dog normalt også været fradrag i tilfælde, hvor enkelte slægtninge og private venner har deltaget i sådanne sammenkomster, dog ikke for den del af udgifterne, der har vedrørt den private deltagelse. Sådanne sammenkomster må efter de nye regler normalt betragtes som repræsentationssammenkomster med begrænset fradrag for de udgifter, der efter de tidligere regler har været fuldt fradrag for. Er sammenkomsten arrangeret for personalet, og har kun et mindre antal forretningsforbindelser deltaget, er der dog tale om en intern sammenkomst med fuldt fradrag for den del af udgifterne, der vedrører personalet.
5. Anvendelse af formuegoder til repræsentativt brug
Anvendes et formuegode udelukkende til repræsentativt formål, vil udgifterne hertil kun kunne fratrækkes med 25 pct. (75 pct. for 1986).
Anvendes et personalegode til repræsentation over for forretningsforbindelser, skal en forholdsmæssig del af udgifterne henføres til repræsentationsudgifter med begrænset fradrag. Dette gælder f.eks. ved brug af personalekantine, udlån af firmaets personaleferiebolig eller -båd, firmabil eller lignende til repræsentativt formål.
a) Repræsentativ anvendelse af personalekantiner m.v.
Som anført i punkt 3 a), vil udgifter til personalegoder i samme udstrækning som hidtil kunne fradrages fuldt ud, når udgifterne afholdes over for virksomhedens personale. Det gælder f.eks. tilskud til kantinedrift.
Hvis der repræsenteres fra virksomheden i form af levering af mad og drikkevarer m.v. udefra til den repræsentative begivenhed (færdigt smørrebrød, diner transportable), skal indkøbsprisen for de pågældende varer, d.v.s. købsnotaen, lægges til grund ved fastsættelse af repræsentationsudgiften.
Hvis mad og drikkevarer m.v. leveres fra virksomhedens kantine, vil repræsentationsudgiften svare til kantinens udsalgspris for de pågældende varer, hvis kantinen drives uden tilskud fra arbejdsgiveren.
Hvis arbejdsgiveren derimod yder tilskud til kantinens drift, således at prisen for varerne ikke svarer til fremstillingsomkostningerne, kan salgsprisen ikke danne grundlag for beregning af udgiftens størrelse. I så fald skal repræsentationsudgiften beregnes på grundlag af varernes samlede fremstillingsomkostninger.
Virksomhedskantiner, hvis omsætning er større end 30.000 kr., skal føre momsregnskab vedrørende kantinedriften. Dette regnskab kan lægges til grund ved beregningen af udgifterne til repræsentation.
De kantiner, der sælger varerne til priser, som ikke dækker fremstillingsomkostningerne, skal til brug for momsregnskabet opgøre de samlede årlige fremstillingsomkostninger. I fremstillingsomkostningerne indgår foruden råvarernes pris lønomkostninger vedrørende tilberedning, salg og administration. Udgifter til lokaler, inventar, driftsmidler, service, vedligeholdelse, opvarmning, oprydning og opvask samt udgifter til rengøring indregnes derimod ikke i fremstillingsomkostningerne. Når virksomheden således kender de samlede årlige omkostninger til fremstilling af kantinens mad m.v., kan gennemsnitsomkostningerne til et måltid incl. drikkevarer beregnes ved at dividere den samlede udgift med antallet af måltider pr. år. Disse gennemsnitlige fremstillingsomskostninger for et måltid incl. drikkevarer kan normalt lægges til grund ved beregning af repræsentationsudgifterne.
Leveres mad og drikkevarer fra en kantine, der ikke har pligt til at føre momsregnskab, kan repræsentationsudgifterne beregnes efter tilsvarende retningslinier.
Den nævnte beregningsmetode forudsætter, at de varer, der serveres ved den repræsentative begivenhed, ikke adskiller sig væsentligt fra, hvad der normalt serveres for virksomhedens personale, herunder for direktion og bestyrelse. Hvis der derimod til brug for repræsentationen gennem kantinen foretages indkøb af specielt dyre leverancer, der ikke normalt forhandles i kantinen, er det i stedet de faktiske udgifter, der skal henføres til repræsentationsudgifter.
Hvis der til repræsentationen leveres drikkevarer som vand, øl o.lign. fra personalekantinen, uden at dette sker i forbindelse med et måltid, vil kantinens udsalgspris kunne lægges til grund. Dette gælder også, selv om udsalgsprisen er lavere end indkøbsprisen for de pågældende varer, hvis personalet generelt har adgang til at købe de pågældende varer til den lavere pris.
I stedet for de faktiske repræsentationsudgifter kan virksomheden vælge at benytte gennemsnitstakster fastsat af ligningsrådet. Hvis sådanne takster benyttes, skal 75 pct. (25 pct. for 1986) af taksten pr. repræsentationsbespisning føres til indtægt. Virkningen heraf bliver, at virksomhedens udgifter til kantinedrift kan fradrages som hidtil.
Såfremt man benytter de faktiske udgifter, skal disse kunne dokumenteres, hvorimod der ikke kræves dokumentation for udgifternes størrelse ved benyttelse af ligningsrådets takster.
b) Repræsentativ anvendelse af virksomhedens formuegoder
Når virksomhedens formuegoder, herunder personalegoder, anvendes til repræsentation, er en forholdsmæssig del af omkostningerne herved omfattet af den begrænsede fradragsret.
Repræsentation ved brug af formuegoder foreligger i almindelighed kun, når brugen sker i form af egentligt udlån. Det er således ikke repræsentation, hvis en ansat i virksomheden henter kunder i lufthavnen i firmabilen. Er bilen derimod udelukkende anskaffet i repræsentativt øjemed, skal alle udgifter, også chaufførens løn, henføres til den begrænsede fradragsret.
Anvendes et formuegode kun delvist til repræsentative formål, kan det efter omstændighederne være vanskeligt at beregne udgiften til repræsentation. I stedet for at foretage begrænset fradrag for en forholdsmæssig del af udgifterne vedrørende det pågældende formuegode, kan den skattepligtige derfor vælge at indtægtsføre et beløb svarende til 75 pct. (25 pct. for 1986) af de udgifter, der efter et begrundet skøn vedrører repræsentationen. Virkningen heraf bliver, at udgifterne vedrørende det pågældende formuegode kan fradrages, som om formuegodet ikke var anvendt til repræsentation.
6. Hvem kan fradrage repræsentationsudgifter
Fradragsretten i den begrænsede form tilkommer selvstændige erhvervsdrivende, selskaber, skattepligtige foreninger m.v. samt lønmodtagere, der har en selvstændig indkomstmæssig interesse i repræsentationsudgifternes afholdelse.
Særligt om lønmodtagere gælder, at fradrag for repræsentationsudgifter som regel nægtes, da der normalt ikke er den fornødne sammenhæng mellem udgifternes afholdelse og indkomstens erhvervelse.
En lønmodtager kan imidlertid på grundlag af sin aflønningsform, f.eks. provision af omsætningen, have en selvstændig indkomstmæssig interesse i at afholde repræsentationsudgifter. Det drejer sig typisk om repræsentanter, handelsrejsende og salgschauffører m.v. Disse grupper kan få anerkendt begrænset fradragsret for afholdte repræsentationsudgifter. For visse grupper af sådanne lønmodtagere har ligningsrådet fastsat standardsatser for en række fradragsberettigede udgifter, hvori udgifter til repræsentation indgår. De pågældende lønmodtagere kan uden dokumentation for udgifternes størrelse fortsat foretage fuldt fradrag efter disse satser, der fastsættes under hensyn til den begrænsede fradragsret.
I visse tilfælde kan der opstå tvivl om, hvorvidt afholdte repræsentationsudgifter skal henregnes til arbejdsgiverens eller til lønmodtagerens repræsentationsudgifter.
Hvis en lønmodtager har afholdt repræsentationsudgifter for arbejdsgiveren, som denne godtgør efter regning (udlæg), skal udgifterne henføres til arbejdsgiverens repræsentationsudgifter, således at arbejdsgiveren har begrænset fradragsret for udgifterne. Det godtgjorte beløb skal i så fald ikke medregnes til lønmodtagerens skattepligtige indkomst, heller ikke hvor lønmodtageren har en selvstændig indkomstmæssig interesse i repræsentationsudgifternes afholdelse. »Udlæg efter regning« foreligger, hvor de af lønmodtageren afholdte udgifter refunderes af arbejdsgiveren mod dokumentation i form af eksterne udgiftsbilag.
Hvor der til en lønmodtager udbetales repræsentationstillæg eller lignende, skal beløbet medregnes som en lønindtægt for lønmodtageren, mens beløbet kan fradrages som lønudgift for arbejdsgiveren. Det samme gælder beløb, som arbejdsgiveren udbetaler som godtgørelse for de af lønmodtageren afholdte repræsentationsudgifter, når udgifterne godtgøres lønmodtageren uden nærmere specifikation og dokumentation. Lønmodtageren har i så fald begrænset fradragsret for repræsentationsudgifterne, hvis udgifterne har den fornødne forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde.
Personer, der modtager et i henhold til lov fastsat repræsentationstillæg, kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst som hidtil fradrage et beløb svarende til tillægget. De nye regler om begrænset fradragsret omfatter således ikke sådanne tillæg, selv om de måtte være benævnt »repræsentationstillæg«.
7. Repræsentation over for udenlandske forretningsforbindelser
Begrænsningen af fradragsretten for repræsentationsudgifter gælder, uanset om udgifterne afholdes over for danske eller udenlandske forretningsforbindelser, og uanset om udgifterne afholdes i Danmark eller i udlandet.
Efter ligningslovens § 8, stk. 4, 2. pkt., er udgifter til udenlandske forretningsforbindelsers rejse og ophold dog undtaget fra begrænsningen af fradragsretten, når udgifterne afholdes med det formål at opnå salg af varer eller tjenesteydelser til udlandet.
Disse repræsentationsudgifter er således fuldt fradragsberettigede, når modtageren af repræsentationsydelsen er en udenlandsk forretningsforbindelse. Det er således en betingelse, at den virksomhed, repræsentationen sigter på, ikke er hjemmehørende i Danmark, og at den person, der modtager repræsentationsydelsen, er medarbejder i den udenlandske virksomhed. Det anførte gælder også, hvor repræsentationsudgifterne afholdes af en dansk virksomheds filial i udlandet eller af et udenlandsk datterselskab, som er sambeskattet med sit danske moderselskab. Hvis f.eks. en i Norge beliggende filial af en dansk virksomhed afholder udgifterne til en dansk kundes rejse til Norge, er der kun begrænset fradragsret for rejseudgifterne.
Kun rejse- og opholdsudgifter er fuldt fradragsberettigede. Det er underordnet, om besøget sker i Danmark eller i udlandet (messe, udstilling eller besigtigelse af fabriksanlæg). Ved opholdsudgifter forstås alene udgifter til overnatning samt til morgenmad, hvor det er sædvanligt, at morgenmad er inkluderet i overnatningsprisen. Andre repræsentationsudgifter, herunder udgifter til bespisning, er derimod omfattet af den generelle begrænsning af fradragsretten.
Endelig er det en betingelse for fuldt fradrag, at formålet med udgifternes afholdelse er at opnå salg af varer eller tjenesteydelser til udlandet. Der er således kun begrænset fradragsret for repræsentationsudgifter, som en dansk importør afholder over for en udenlandsk leverandør.
8. Kontrol
Ifølge bekendtgørelse nr. 443 af 23. december 1966 er der pligt til i forbindelse med indsendelse af selvangivelsen at specificere fradrag for repræsentationsudgifter i følgende hovedposter:
1. Restaurationsbesøg,
2. Tobak, vin og spiritus m.v.,
3. Gaver og blomster,
4. Anden repræsentation med angivelse af arten,
5. Godtgørelse til medarbejdere efter regning.
Post 5 har mistet sin betydning som følge af, at repræsentationsudgifter, der afholdes af en lønmodtager for arbejdsgiveren, og som arbejdsgiveren godtgør efter regning, skal henføres til arbejdsgiverens repræsentationsudgifter som omtalt i punkt 6. Arbejdsgiveren skal i stedet specificere disse udgifter i posterne 1-4.
Om de krav der stilles til specifikation og dokumentation af repræsentationsudgifter henvises i øvrigt til ovennævnte bekendtgørelse, der er trykt som bilag 2 til dette cirkulære.
Cirkulære nr. 240 af 15. november 1967 vedrørende pligt til i forbindelse med selvangivelsen at specificere fradrag for repræsentationsudgifter ophæves.
Underskrift 1
Skattedepartementet, den 21. januar 1986 Jens Rosman / Erik S. M. Hansen
Bilag 1
Lov nr. 534 af 13. december 1985
Lov om ændring af ligningsloven
(Begrænsning af fradrag for repræsentationsudgifter)
VI MARGRETHE DEN ANDEN, af Guds Nåde Danmarks Dronning, gør vitterligt:
Folketinget har vedtaget og Vi ved Vort samtykke stadfæstet følgende lov:
Stk. 1. § 1 I lov om påligningen af indkomst- og formueskat til staten (ligningsloven), jfr. lovbekendtgørelse nr. 405 af 2. september 1985, foretages følgende ændringer:
1. I § 8 indsættes som stk. 4:
»Stk. 4. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages udgifter til repræsentation dog kun med et beløb svarende til 25 pct. af de afholdte udgifter. Reglen i 1. pkt. omfatter dog ikke den skattepligtiges udgifter til udenlandske forretningsforbindelsers rejse og ophold, når udgifterne afholdes med det formål at opnå salg af varer eller tjenesteydelser til udlandet.«
2. I § 9 indsættes som stk. 3:
»Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrages udgifter til repræsentation dog kun med et beløb svarende til 25 pct. af de afholdte udgifter.«
Stk. 1. § 2
Stk. 1. Loven har virkning for repræsentationsudgifter, der afholdes den 1. januar 1986 eller senere.
Stk. 2. For repræsentationsudgifter, der afholdes i tiden 1. januar-31. december 1986, udgør fradraget efter ligningslovens § 8, stk. 4, 1. pkt., og § 9, stk. 3, som affattet i § 1, 75 pct. af udgiften.
Underskrift 2
Givet på Amalienborg, den 13. december 1985 Under Vor Kongelige Hånd og Segl MARGRETHE R. /ISI FOIGHEL
Bilag 2
Bekendtgørelse nr. 443 af 23/12 1966 om pligt til i forbindelse med selvangivelsen af specificere fradrag for repræsentationsudgifter.
I
A. I medfør af den finansministeren ved § 2, stk. 1, i lovbekendtgørelse nr. 212 af 19. juni 1964 (kontrolloven) tillagte bemyndigelse har finansministeren efter indstilling fra ligningsrådet fastsat følgende:
Skattepligtige (selvstændige erhvervsdrivende og lønmodtagere, selskaber og skattepligtige foreninger m.v.), der begærer fradrag for repræsentationsudgifter, er pligtige til i forbindelse med selvangivelsen at specificere disse udgifter i nedennævnte hovedposter:
1) Restaurationsbesøg.
2) Tobaksvarer, vin og spiritus m.v.
3) Gaver og blomster.
4) Anden repræsentation med angivelse af arten.
5) Godtgørelse til medarbejdere efter regning.
Såfremt der ikke foreligger dokumentation i form af regninger el.lign. for de under 1)-5) nævnte udgifter, må det fremgå af specifikationen.
Foranstående regler finder anvendelse fra og med skatteåret 1968-69; for skattepligtige, hvis indkomstår, der ligger til grund for skatteåret 1968-69, er påbegyndt inden den 1. januar 1967, dog først fra og med skatteåret 1969-70.
Reglerne gælder ikke i tilfælde, hvor der alene begæres fradrag for repræsentationsudgifter, der enten er afholdt indenfor en ved lov fastsat repræsentationsgodtgørelse, eller er omfattet af de af ligningsrådet godkendte faste fradrag, som kan foretages uden dokumentation i det enkelte tilfælde.
B. Såvel med henblik på muligheden for at opfylde specifikationspligten som af hensyn til kontrollen ved skatteligningen vil det for alle skattepligtige være af betydning, at der for udgifter af den omhandlede art føres særskilt regnskab (eventuelt særskilt konto eller lign.), der er således inrettet, at det på grundlag heraf vil være muligt at meddele de fornødne specifikationer. Af regnskabet, kontoen eller lign. sammenholdt med bilagsmaterialet bør således fremgå, i hvilken anledning (f.eks. forretningsmøde) hver enkelt udgiftspost er afholdt, i hvilket omfang udgiften er afholdt under deltagelse af indehaveren personligt, af en hovedaktionær eller af bestyrelsesmedlemmer, og i hvilket omfang udgiften er afholdt af funktionærer eller andre medarbejdere, samt om de pågældende har afholdt udgiften efter regning eller modtaget repræsentationsgodtgørelse. I sidstnævnte forbindelse bemærkes, at hvor der til en lønmodtager udbetales repræsentationstillæg eller lign., må beløbet som hidtil medregnes som lønindtægt for lønmodtageren, som derefter i overensstemmelse med foranstående må specificere de repræsentationsudgifter, for hvilke han begærer fradrag.
C. Bortset fra kravet om specifikation af repræsentationsudgifter vil det som hidtil normalt være et vilkår for adgangen til at fratrække disse udgifter, at de kan dokumenteres ved fremlæggelse af bilag. Det må af bilaget fremgå, hvem der har leveret ydelsen, og, hvis det er sædvanligt, hvem der er modtageren. Endvidere må det fremgå af bilaget, hvilke ydelser det vedrører, og det må, når dette er sædvanligt, være forsynet med kvitteringspåtegning (kasseapparatspåtegning). Specielt med hensyn til restaurationsbilag må det forlanges, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning denne er afholdt.
Unaset om specifikationskravet opfyldes, og dokumentation for udgifternes afholdelse foreligger, vil ligningsmyndighederne i samme omfang som hidtil være berettiget til at skønne over, om de afholdte udgifter kan anses for fradragsberettigede driftsudgifter.
II
I forbindelse med blnaketterne til selvangivelse af den skattepligtige indkomst for skatteåret 1967-68 er der udfærdiget et særligt skema til specifikation af eventuelle fradrag for repræsentationsudgifter. Der er ikke pligt til at udfylde skemaet for dette skatteår.