Adresse https://gelex.eu/eli/DK/regulation/mt/1998/69@1998-05-07/da

Indhold

1. Indledning
2. Underskrift 1

1. Indledning

Ved lov nr. 439 af 10. juni 1997 blev vedtaget en ny gennemskrevet kursgevinstlov. Ved lov nr. 440 af 10. juni 1997 blev der i sammenhæng hermed vedtaget en række ændringer i anden skattelovgivning. Disse ændringer omtales i det følgende.

2. Ændringer i aktieavancebeskatningsloven

2.1. Indledning

En række ændringer i aktieavancebeskatningsloven vedrører beskatning af gevinst ved afståelse af konvertible obligationer. Endvidere er der sket en præcisering og udvidelse af begrebet børsnoteret, og det fremgår nu udtrykkeligt af selve lovteksten, at også investeringsforeningsbeviser er omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler om aktier.

2.2. Beskatningsreglerne for konvertible obligationer

Det fremgår nu af aktieavancebeskatningslovens § 1, at lovens regler om aktier finder tilsvarende anvendelse ved afståelse af konvertible obligationer. Bestemmelsen træder i kraft fra og med indkomståret 1998 jf. ndf.

Tidligere var konvertible obligationer omfattet af både de regler, der gælder for aktier (d.v.s. aktieavancebeskatningsloven og ligningslovens § 16 B, hvorefter salgssummer undertiden beskattes som udbytte) og kursgevinstloven. Kursgevinstloven gjaldt, når de andre regler førte til, at beløb ikke blev medregnet i den skattepligtige indkomst. Nu gælder kun aktieavancebeskatningsloven og ligningslovens § 16 B, hvadenten de fører til skattefrihed eller ej.

Ved en konvertibel obligation forstås et gældsbrev udstedt af et aktie- eller anpartsselskab, som giver långiveren (ejeren) en reel ret til at konvertere sin fordring på selskabet til aktier eller anparter i selskabet. Konverteringsretten haves gerne på et nærmere fastsat tidspunkt. Hvis långiveren ikke har nogen reel ret til at konvertere sin fordring til aktier, behandles den som en fordring, der er omfattet af kursgevinstlovens regler.

Efter lovændringen har reglerne om beskatning af avance på konvertible obligationer følgende indhold:

2.2.1. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid mindre end tre år

Hvis konvertible obligationer afstås eller indfries efter en ejertid på mindre end tre år, beskattes fortjenesten. Et evt. tab kan fradrages i fortjeneste på andre konvertible obligationer eller aktier, der er afstået efter en ejertid på mindre end tre år. Uudnyttet tab kan fremføres i op til fem år eller for personer overføres til ægtefællen efter samme regler som tab på aktier. Hos personer medregnes fortjenesten som kapitalindkomst. Selskaber medregner blot fortjenesten i selskabets skattepligtige indkomst. På disse punkter er reglerne uændrede i forhold til tidligere. (Om indfrielse henvises også til 2.2.6.)

2.2.2. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid tre år eller derover, selskaber

Hvis konvertible obligationer afstås eller indfries efter en ejertid på tre år eller derover, er selskaber skattefri af fortjenesten. Tab kan ikke fradrages.

Det er en ændring i forhold til tidligere, hvor aktieavancebeskatningsreglerne, når disse førte til at gevinst eller tab ikke skulle medtages i den skattepligtige indkomst, blev suppleret med kursgevinstloven. D.v.s. at fortjenesten på konvertible obligationer i danske kr., der ikke opfyldte mindsterentekravet, blev beskattet efter kursgevinstloven. Det samme gjaldt fortjenesten på konvertible obligationer i udenlandsk mønt. I sidstnævnte tilfælde kunne tab fradrages. (Om indfrielse henvises også til 2.2.6.)

2.2.3. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid tre år eller derover, personer

Hvis konvertible obligationer afstås eller indfries efter en ejertid på tre år eller derover, skal der for personers vedkommende skelnes imellem, om der er tale om børsnoterede konvertible obligationer eller unoterede konvertible obligationer. (Om indfrielse henvises også til 2.2.6.)

Hvis en persons beholdning af børsnoterede aktier og børsnoterede konvertible obligationer ved en måling indenfor de seneste tre år har oversteget et beløb på 110.200 kr. (1998) beskattes fortjenesten på konvertible obligationer som aktieindkomst efter samme regler, som gælder for aktier. I samme tilfælde kan et evt. tab fradrages i fortjeneste på børsnoterede aktier og konvertible obligationer, der er ejet i mere end tre år. Uudnyttet tab kan fremføres og overføres til ægtefælle efter samme regler som tab på børsnoterede aktier.

Hvis de anførte beholdningsgrænser ikke overstiges, er avancen skattefri, og tab kan ikke fradrages.

Tidligere medførte kursgevinstloven, at gevinst og tab på konvertible obligationer, der efter foranstående holdes ude af den skattepligtige indkomst, skulle vurderes efter kursgevinstloven. D.v.s. at selvom en beholdning ikke overstiger 110.200 kr. kunne skattepligt efter kursgevinstlovens regler alligevel komme på tale, hvis de konvertible obligationer var i fremmed mønt, eller hvis kravet til mindsterenten ikke var opfyldt. Dette gælder ikke længere.

En persons fortjeneste på unoterede konvertible obligationer beskattes som aktieindkomst og tab kan fradrages uden begrænsning i aktieindkomsten. Det er uændret i forhold til tidligere.

2.2.4. Konvertible obligationer, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 2 a - 3

Aktieavancebeskatningslovens §§ 2 a - 3 indeholder nogle særlige regler om opgørelse af aktieavance ved afståelse og indfrielse, der træder i stedet for de almindelige regler om unoterede og børsnoterede konvertible obligationer, der er gennemgået foran. (Om indfrielse henvises også til 2.2.6.)

Evt. avance på konvertible obligationer, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 2 a - 3 indkomstbeskattes uanset ejertid og uanset porteføljens omfang.

De konvertible obligationer, der er omfattet af § 2 a, er udstedt af udenlandske lavt beskattede finansielle selskaber eller af selskaber, som i væsentligt omfang direkte eller indirekte ejer eller har ejet aktier m.v. i udenlandske lavt beskattede finansielle selskaber. I disse tilfælde er et evt. tab ikke fradragsberettiget. De konvertible obligationer, der er omfattet af § 3, er papirer, der er blevet erhvervet som led i næring. I disse tilfælde er evt. tab fradragsberettiget.

2.2.5. Gennemsnitsmetoden og konvertible obligationer

Ved opgørelse af fortjeneste og tab ved afståelse anvendes gennemsnitsmetoden på konvertible obligationer i samme tilfælde som ved opgørelse af fortjeneste eller tab ved afståelse af aktier. Den anvendes altså således bl.a. af personer ved afståelse af unoterede konvertible obligationer. Den anvendes ved afståelse af børsnoterede konvertible obligationer tre år eller mere efter anskaffelsen. Den anvendes ved afståelse af konvertible obligationer, der f. eks. måtte være omfattet af § 2 a eller § 2 d. Den anvendes af selskaber. Der henvises nærmere til aktieavancebeskatningslovens § 6, stk. 1.

Når gennemsnitsmetoden skal bruges, skal der under eet beregnes en gennemsnitlig anskaffelsessum for såvel aktier som konvertible obligationer udstedt af samme selskab. Ved opgørelsen af den gennemsnitlige anskaffelsessum fordeles den samlede anskaffelsessum for aktierne og de konvertible obligationer på grundlag af de nominelle værdier. Den nominelle værdi af en konvertibel obligation opgøres i denne forbindelse til den nominelle værdi af den eller de aktier, som obligationen kan konverteres til.

2.2.6. Salg m.v. til det udstedende selskab

Afståelsessummen ved salg af de konvertible obligationer til det selskab, der har udstedt dem, og indløsningssummen ved selskabets indløsning forud for det fastsatte indløsningstidspunkt beskattes ligesom tidligere som udbytte i henhold til ligningslovens § 16 B. Det samme gælder indfrielse til en anden kurs end den oprindeligt aftalte. På disse punkter betyder lov nr. 440 altså ingen ændring i de gældende regler.

2.2.7. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt. 2.2 - 2.2.6

De ændrede regler om beskatning af konvertible obligationer har virkning for afståelser, der sker i indkomståret 1998 og senere.

I lov nr. 440 findes i § 12, stk. 9, en regel, hvorefter konvertible obligationer, der er erhvervet før den 1. juli 1981 og ikke er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 3, anses for anskaffet for deres kursværdi den 1. juli 1981, i stedet for den faktiske anskaffelsessum, medmindre denne er højere. Reglen er en uændret gentagelse af § 8, stk. 4, i aktieavancebeskatningsloven nr. 295 af 10. juni 1981 og skal fortolkes som en overgangsregel, der stammer fra denne lovs vedtagelse. Den tilsidesætter således ikke § 19, stk. 3, i lov nr. 421 af 25. juni 1993, hvorefter visse skattepligtige personer (ikke-hovedaktionærer, der afstår efter tre år eller mere, jf. den nærmere afgrænsning i § 19, stk. 3) kan vælge at anvende handelsværdien den 19. maj 1993 som anskaffelsessum.

2.3. Præcisering og udvidelse af begrebet børsnoteret.

Ved børsnoterede aktier eller konvertible obligationer forstås aktier eller konvertible obligationer, som er noteret på en evt. fondsbørs i et land indenfor EU samt EØS området. (EØS området består udover af EU landene også af Norge, Island og Liechtenstein.) Ved børsnoterede aktier eller konvertible obligationer forstås endvidere aktier eller konvertible obligationer, der er noteret på en børs, der er medlem eller associeret medlem af Federation Internationales des Bourses de Valeur (FIBV). Nogle af FIBVs medlemmer er samtidig fondsbørser. En liste over medlemmerne medtages i ligningsvejledningen. Den nye definition af børsnoteret har virkning for afståelser den 13. marts 1997 og senere.

2.4. Præcisering af hvilke værdipapirer der sidestilles med aktier

Det er ovf. nævnt, at konvertible obligationer sidestilles med aktier. Herudover præciseres det i selve lovteksten i overensstemmelse med den hidtil gældende retstilstand, at omsættelige investeringsforeningsbeviser behandles som aktier. Det drejer sig om investeringsforeningsbeviser, der er udstedt af certifikatudstedende investeringsforeninger, der enten er udloddende eller akkumulerende investeringsforeninger.

3. Ændringer i ejendomsavancebeskatningsloven

3.1. Indledning

Efter ejendomsavancebeskatningsloven opgøres en anskaffelsessum og en afståelsessum, der som udgangspunkt baseres på den kontante udbetaling med tillæg af den overtagne gæld i ejendommen. Gælden omregnes til kontantværdi. Efter de tidligere gældende regler skete omregningen af såvel gælden ved anskaffelsen som gælden ved afståelsen på grundlag af en kursværdi, der opgøres på anskaffelsestidspunktet. Den nærmere fastlæggelse af kursværdien fremgår af bekendtgørelse om kontantværdiansættelse nr 667 af 13. juli 1994. De nye regler ændrer det tidspunkt , der skal lægges til grund ved opgørelsen af afståelsessummen, således at afståelsessummen omregnes efter forholdene på afståelsestidspunktet, jf. ndf. I øvrigt sker der ingen ændring i omregningsprincipperne.

Som anskaffelsessum kunne skatteyderen tidligere for ejendomme erhvervet inden 19. maj 1993 i en række tilfælde tage sit udgangspunkt i ejendomsværdien pr. 1. januar 1993, med tillæg af 10 pct.

De nu gennemførte ændringer giver adgang til en forhøjelse af dette beløb.

Endelig er sket en kompetenceomlægning med hensyn til hvilke myndighed, der skal tage stilling til, om der kan ske dispensation fra kravet om, at genopførelse af skadede bygninger sker på samme ejendom.

3.2. Kontantomregning og ændrede opgørelsestidspunkter

3.2.1. De almindelige regler

De nu gældende regler i ejendomsavancebeskatningsloven betyder, at afståelsessummen omregnes på grundlag af kursen på afståelsestidspunktet. Dette er en ændring i forhold til tidligere, hvor man omregnede efter kursen på anskaffelsestidspunktet eller stiftelsestidspunktet. I øvrigt sker der ingen ændring i omregningsprincipperne.

Anskaffelsessummen omregnes på grundlag af kursen på anskaffelsestidspunktet. Dette er uændret i forhold til tidligere.

Ved anskaffelsestidspunktet og afståelsestidspunktet for den faste ejendom forstås ligesom tidligere tidspunktet for indgåelse af en endelig og bindende købsaftale.

3.2.2. Særligt om kontantomregning af inkonverterbare lån fra før 19. maj 1993, der indgår i afståelsessummen

Efter de nye regler omregnes afståelsessummens gældsposter som foran anført på grundlag af kursværdien af gældsposterne på afståelsestidspunktet. Der er dog i ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 4, gennemført undtagelser for visse inkonverterbare lån.

Et inkonverterbart lån er karakteristisk ved, at gælden ikke kan indfries til den nominelle restgæld, medmindre kursen på de bagved liggende obligationer er 100. Et inkonverterbart lån vil derimod typisk kunne indfries med de bagved liggende obligationer. Hvis kursen på disse er 200, kræves der altså i princippet det dobbelte af gælden til indfrielse.

Undtagelserne i § 4, stk. 4, vedrører de inkonverterbare lån, som enten er stiftet af den nuværende sælger før den 19. maj 1993 eller er overtaget af den nuværende sælger (i forbindelse med dennes erhvervelse af den faste ejendom), hvis låneovertagelsen er sket før den 19. maj 1993. Undtagelserne gælder kun ved opgørelsen af afståelsessummen.

Undtagelsesreglen i ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 4, giver mulighed for, at de nævnte inkonverterbare lån i nogle tilfælde kontantomregnes til kurs 100.

Omregning til kurs 100 sker, når kursen af lånet på afståelsestidspunktet er 100 eller derover, mens kursen ved stiftelsen eller overtagelsen af lånet er 100 eller derunder.

3.2.3. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt 3.2.1 og 3.2.2.

Reglerne om ændrede opgørelsestidspunkter og inkonverterbare lån i kontantomregningsreglerne i ejendomsavancebeskatningsloven gælder for salg og andre afståelser, der sker den 1. januar 1998 eller senere. Endvidere gælder de ved udlodning fra dødsbo, når udlodningen sker den 1. januar 1998 eller senere. Hvis dødsboet er opstået ved skifte af uskiftet bo, skal skiftebegæring dog også være indgivet den 1. januar 1998 eller senere.

Skatteyderen kan dog altid vælge at anvende reglerne på salg og andre afståelser, der sker i perioden fra den 13. marts 1997 og indtil 1. januar 1998, hvis de fører til en lavere beskatning end de tidligere gældende regler. Denne valgmulighed eksisterer ikke ved udlodninger fra dødsboer. Skatteyderen kan træffe sit valg uafhængigt af, om der vælges forhøjet indgangsværdi efter pkt. 3.3 eller ej.

3.3. Forhøjet indgangsværdi, ejendom erhvervet før 19. maj 1993

Efter de hidtil gældende regler kunne en skatteyder, der afstår fast ejendom, der er erhvervet før 19. maj 1993, vælge at opgøre sin skattepligtige anskaffelsessum på grundlag af ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 pct. Skatteyderen kunne i stedet inden den 31. december 1993 begære en ejendomsvurdering efter vurderingslovens § 4 B. Såfremt en sådan vurdering er foretaget, skal anskaffelsessummen tage sit udgangspunkt i denne. Skatteyderen har altså ikke adgang til at undlade at bruge § 4 B vurderingen, hvis den først er foretaget.

Når ejendomsværdien er steget med mere end 10 pct. fra 1993 til 1996 betyder de nu gennemførte regler, at skatteyderen i stedet for at opgøre den skattepligtige anskaffelsessum til ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med et tillæg på 10 procent vil kunne anvende et højere beløb. Den nye indgangsværdi opgøres som ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 med tillæg af 10 pct. forhøjet med halvdelen af forskellen mellem dette beløb (ejd.værdi + 10 pct.) og ejendomsværdien pr. 1. januar 1996.

Eks. på opgørelse af anskaffelsessum

En ejendom er købt i 1992 for 9.000.000 kr. og sælges i 1997.

Ejendomsværdi pr. 1/1 1993 : 10.000.000 kr. Ejendomsværdi pr. 1/1 1996 : 12.500.000 kr. Opgørelsen: Ejd. værdi 1/1 1993 10.000.000 kr. tillæg 10 pct. 1.000.000 kr. tillæg 1/2 forskels- 12.500.000 kr. beløb 11.000.000 kr. 1.500.000 kr. 50 pct. heraf 750.000 kr. Anskaffelsessum 11.750.000 kr.

Hvis skatteyderen har begæret § 4 B vurdering, er det dog altid denne vurdering, der skal anvendes.

Anskaffelsessummen som opgjort efter de foranstående regler forhøjes med et tillæg på 10.000 kr. Det ydes i de anførte tilfælde for hvert kalenderår fra og med 1993. Det gælder også, når der er begæret § 4 B vurdering. Det ydes ikke for afståelsesåret. Herudover forhøjes anskaffelsessummen med kalenderårets afholdte udgifter til forbedring eller vedligeholdelse, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. år. Det gælder ligeledes fra og med 1993. Når der er foretaget § 4 B vurdering gælder det dog kun udgifter, der er afholdt efter den 19. maj 1993. Reglerne om forhøjelse med tillæg og udgifter over 10.000 kr. er uændrede i forhold til tidligere.

Der er ingen ændringer i reglen om, at skatteyderen altid i stedet for § 4 B vurderingen eller en anskaffelsessum med udgangspunkt i ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 kan anvende den faktiske anskaffelsessum. Der er heller ingen ændringer i reglen om, at opgørelse af et evt. tab til modregning i andre ejendomsfortjenester, når den faktiske anskaffelsessum anvendes, ikke kan overstige tabet beregnet på grundlag af den forhøjede indgangsværdi eller, hvis en § 4 B vurdering er foretaget, tabet beregnet på grundlag af denne.

3.3.1. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt. 3.3

De nye regler om anskaffelsessummen har virkning fra og med indkomståret 1998. For personer og dødsboer med kalenderårsregnskab har de altså virkning for salg og andre afståelser samt udlodning fra dødsbo, der sker den 1. januar 1998 og senere. Det gælder også ved dødsbo, der er opstået som følge af skifte af uskiftet bo, når blot skiftebegæringen er indgivet den 1. januar 1998 eller senere. Ved personer og dødsboer med forskudt indkomstår er skæringen ikke 1. januar 1998, men den første dag i den regnskabsperiode, der hører til indkomståret 1998. Ved afståelser i perioden fra og med den 13. marts 1997 indtil de anførte datoer kan skatteyderen dog vælge at bruge de nye regler, såfremt de fører til en lavere beskatning end de hidtidige regler. Denne valgmulighed eksisterer dog ikke ved udlodninger fra dødsboer. Skatteyderen kan træffe sit valg uafhængigt af, hvad skatteyderen vælger vedrørende kontantomregning.

3.4. Kompetenceomlægning, genopførelse af skadede bygninger

Efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 10, stk. 1, skal fortjeneste, der er opnået ved modtagelse af erstatnings- og forsikringssummer i anledning af indtruffen skade, ikke medregnes i fortjenesten, når den skattepligtige foretager genopførelse på den skadede ejendom. Det er en betingelse, at den skattepligtige søger den kommunale skattemyndighed om fritagelse for at medregne fortjenesten. Efter hidtil gældende regler har Ligningsrådet endvidere under visse betingelser kunnet dispensere fra kravet om at genopførelse skal ske på den skaderamte ejendom. Efter de nu ændrede regler er kompetencen overført til skatteministeren. Kompetencen er endvidere blevet delegeret til den kommunale skattemyndighed med klageadgang til den lokale told- og skatteregion, jf. bekendtgørelse om sagsudlægning nr. 653 af 14. august 1997.

4. Ændringer i konkursskattelovens, personskattelovens og ligningslovens regler om akkord m.v.

4.1. Indledning.

Der er gennemført mindre ændringer af reglerne om underskudsbegrænsning ved konkurs, tvangsakkord, gældssanering og frivillig akkord, der sidestiller forskellige former for tab på skatterelevante aktiver med underskud. Ændringerne er foretaget i personskattelovens § 13 a, konkursskattelovens § 12, stk. 1, og ligningslovens § 15, stk. 2, 1. pkt. Der er endvidere ændret i reglerne om underskudsbegrænsning, således at nedsættelse af den underskudsbegrænsning, der rammer et debitorselskab ved en akkord m.v., nu sker i samme omfang, hvadenten kreditorselskabet er dansk eller udenlandsk. Ændringerne er foretaget i ligningslovens § 15, stk. 2, 3. pkt. og § 15, stk. 5, 5. pkt.

4.2. Visse tab sidestilles med underskud

4.2.1. Konkurs

Efter konkursskattelovens hovedregler om personers konkurs kan underskud inden dekretets afsigelse kun fremføres til fradrag i konkursindkomsten, og underskud i konkursindkomsten kan kun fradrages i overskud i konkursindkomsten i andre år under konkursen. Ved de gennemførte ændringer i konkursskattelovens § 12, stk. 1, er reglerne om, at underskud fra tidligere år kun kan fremføres i konkursindkomsten, blevet udvidet til også at omfatte tab ved afståelse af aktier indenfor tre år efter erhvervelsen, der efter nærmere regler kan fradrages i aktiegevinster i de følgende fem år, (aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 2), ved afståelse af fast ejendom, der kan fradrages i de følgende fem år (ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 4) samt på finansielle kontrakter, der kan fremføres i fem år (kursgevinstlovens § 32, stk. 3). Udvidelsen omfatter ikke tab på børsnoterede aktier ved afståelse tre år eller mere efter erhvervelsen (aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 3).

Hvis konkursindkomsten ikke er skattepligtig, betyder ændringerne, at de pågældende tab ikke længere kan fradrages i det indkomstår, hvor konkursdekretet afsiges eller senere indkomstår. Hvis konkursindkomsten er gjort skattepligtig, kan de pågældende tab fradrages i gevinster af samme slags, når disse stammer fra konkursboets aktiver, men kun i overensstemmelse med aktieavancebeskatningslovens, ejendomsavancebeskatningslovens og kursgevinstlovens almindelige regler herom. Ved opgørelsen af om fem års begrænsningen er overskredet, regnes hele det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges, for et indkomstår. Hvadenten konkursindkomsten er skattepligtig eller ej kan uudnyttet tab, der foreligger ved udgangen af det år, hvori konkursdekretet afsiges, ikke overføres til en evt. ægtefælle.

Den beskrevne udvidelse af underskudsreglen gælder ikke tab, der er opstået under bobehandlingen. Hvis konkursindkomsten er skattepligtig, vil sådanne tab derfor e.o. kunne fremføres til efter konkursen, selvom de pågældende aktiver er indgået i konkursboet.

4.2.2. Tvangsakkord, gældssanering eller frivillig akkord

Efter de gældende regler i ligningsloven og personskatteloven begrænses selskabers og personers ret til at fremføre underskud (og ret til at overføre underskud til en ægtefælle eller et sambeskattet selskab) af en evt. tvangsakkord, gældssanering eller frivillig akkord. Underskuddet begrænses som udgangspunkt med det eftergivne beløb. Herom henvises nærmere til cirkulære nr. 68 af 20. 5. 1992. De nu vedtagne ændringer i personskattelovens § 13 a og ligningslovens § 15, stk. 2, 1. pkt., betyder, at underskudsbegrebet udvides med flg. tab: Tab ved afståelse af aktier indenfor tre år efter erhvervelsen, der efter nærmere regler kan fradrages i aktiegevinster i de følgende fem år, (aktieavancebeskatningslovens § 2, stk.2), tab på finansielle kontrakter, der kan fremføres i fem år (kursgevinstlovens § 32, stk. 3) samt tab ved afståelse af fast ejendom, der kan fradrages i de følgende fem år (ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 4). Udvidelsen omfatter ikke tab på børsnoterede aktier ved afståelse tre år eller mere efter erhvervelsen (aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 3).

Udvidelsen betyder, at de anførte tabs fremførsels- og overførselsadgang begrænses på linje med underskud. Først begrænses underskud. Herefter sker nedsættelsen således, at tab efter aktieavancebeskatningsloven begrænses før tab efter kursgevinstloven, som igen begrænses før tab efter ejendomsavancebeskatningsloven.

4.3. Nedsættelse af underskudsbegrænsning

Ligningslovens § 15, stk. 4 og 5, om nedsættelse af en underskudsbegrænsning i forbindelse med en rekonstruktion af selskaber indenfor en koncern er dels tilpasset den ny kursgevinstlov og dels blevet udvidet til også at omfatte rekonstruktioner, hvor kreditorselskabet er udenlandsk.

4.3.1. Afgrænsning

De nu vedtagne regler, der gennemgås i det følgende, vedrører tilfælde, der både omfattes af kursgevinstlovens § 8 og samtidig af enten ligningslovens § 15, stk. 2, stk. 3 eller stk. 4. De vedrører tvangsakkord og frivillig akkord , hvor kreditorselskabet er koncernforbundet med debitorselskabet. (Ved tvangsakkord og frivillig akkord tænkes på tvangsakkord og frivillig akkord, der ikke medfører gældseftergivelser, der går ud over, hvad debitors betalingsevne kan begrunde.)

Endvidere vedrører de nye regler debitorselskabets betaling af gæld i forbindelse med indskud foretaget af kreditorselskabet, hvor kreditorselskabet er koncernforbundet med debitorselskabet. Indskuddet kan dog også betales af den kautionist m.fl., som kreditor kan holde sig til. Indskuddet kan betales til debitorselskabets datterselskab. Der henvises nærmere til ligningslovens § 15, stk. 4 og 5. Indskuddene skal være led i en samlet gældsordning, jf. nærmere § 15, stk. 5.

Begrebet »koncernforbundet« er defineret i kursgevinstlovens § 4, stk. 2.

I de ovenfor nævnte situationer gælder dels regler om, at debitorselskabets underskud begrænses med de fordringer, der reelt eftergives , hvadenten dette sker igennem akkord eller tilskudsmodeller, og dels regler om, at underskudsbegrænsningen nedsættes. De nu vedtagne regler vedrører nedsættelsen af underskudsbegrænsningen.

4.3.2. Tvangsakkord og frivillig akkord, kreditorselskab skattepligtig til Danmark

I tilfælde hvor kreditorselskabet er koncernforbundet med debitorselskabet og begge selskaber er skattepligtige til Danmark, betyder ligningslovens § 15, stk. 2 og 5, sammenholdt med kursgevinstlovens § 8, at underskudsbegrænsningen nedsættes, når en fordring eftergives eller nedsættes i forbindelse med en tvangsakkord eller frivillig akkord. Det gælder, hvis der er tale om en fordring, der er omfattet af kursgevinstlovens § 4, stk. 1. Det gælder ikke fordringer, der er omfattet af kursgevinstlovens § 4, stk. 3- 5.

På fordringer der omfattes af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, er der ikke tabsfradragsret for kreditorer. Tilsvarende vil der ikke ske beskatning af den modsvarende gevinst hos debitor.

Hvis denne sammenhæng skal fastholdes i akkordtilfældene, er det nødvendigt med regler om, at fordringens eftergivelse i rekonstruktionstilfældene ikke beskattes indirekte hos debitorselskabet igennem en begrænsning af dettes underskud. Derfor nedsættes underskudsbegrænsningen.

Det beløb, som nedsættelsen opgøres til, er den gevinst på gæld i anledning af gældseftergivelsen, der, opgjort efter kursgevinstlovens regler, ikke beskattes hos debitor, jf. kursgevinstlovens § 8.

Reglerne gælder også, når kreditorselskabet vel er udenlandsk, men opgør indkomsten efter danske skatteregler på grund af reglerne om selskabers sambeskatning. Dette er uændret i forhold til tidligere.

Den samlede virkning af reglerne om eftergivelse af fordringer, der er omfattet af kursgevinstlovens § 4, stk. 1, når kreditor og debitorselskab begge er skattepligtige til Danmark bliver herefter

- manglende fradragsret hos kreditorselskabet, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 1, (tidligere kursgevinstlovens § 6 B, stk. 1),

- skattefrihed af gældseftergivelsen hos debitorselskabet, jf. kursgevinstlovens § 24 og § 8 (tidligere kursgevinstlovens § 6 A og § 6 B, stk. 2), og

- nedsættelse af underskudsbegrænsningen hos debitorselskabet, jf. ligningslovens § 15, stk. 2.

4.3.3. Tvangsakkord og frivillig akkord, kreditorselskab ikke skattepligtig til Danmark

Endvidere nedsættes underskudsbegrænsningen i nogle tilfælde af eftergivelse af fordringer mellem koncernforbundne selskaber, selvom kreditorselskabet ikke er skattepligtigt til Danmark. Dette er nyt i forhold til tidligere.

Nedsættelse sker, såfremt det godtgøres, at tab af den pågældende art ikke er fradragsberettiget i den udenlandske skattelovgivning, der gælder for kreditorselskabet. Det er uden betydning, om selskabet i det konkrete tilfælde havde så lille en indkomst, at det ikke ville have kunnet udnytte fradraget, eller om selskabet, selvom der er fradragsret, lader være med at foretage fradraget. Det er den skattepligtige, der ønsker underskudsbegrænsningen nedsat, der selv skal dokumentere de udenlandske regler.

De gældende regler stiller dog en yderligere betingelse for nedsættelse af underskudsbegrænsningen, nemlig at kreditorselskabet ikke ville have kunnet fradrage tabet, hvis det havde været skattepligtigt her til landet. Ved koncernforbundne selskaber vil denne betingelse altid være opfyldt, medmindre den eftergivne fordring er omfattet af bestemmelserne i kursgevinstlovens § 4, stk. 3 - 5.

Selve det beløb, som underskudsbegrænsningen nedsættes med, opgøres på samme måde som, når begge selskaber er skattepligtige til Danmark.

Den samlede virkning af reglerne om eftergivelse, som det udenlandske selskab i koncernen ikke kan fradrage efter den relevante udenlandske lovgivning, og som det heller ikke ville kunne fradrage, selvom det havde været skattepligtig her til landet,bliver herefter

- skattefrihed af gældseftergivelsen hos debitorselskabet, jf. kursgevinstlovens § 24 og § 8, og

- nedsættelse af underskudsbegrænsningen hos debitorselskabet, jf. ligningslovens § 15, stk. 2.

4.3.4. Indskud

I tilfælde hvor kreditorselskabet er koncernforbundet med debitorselskabet, og begge selskaber er skattepligtige til Danmark, betyder de nu vedtagne regler, at underskudsbegrænsningen nedsættes, når debitorselskabet nedbringer eller indfrier fordringen i forbindelse med et nyt indskud fra kreditorselskabet eller dennes kautionist jf. 4.3.1. Det gælder dog kun, hvis der er tale om en fordring, der er omfattet af kursgevinstlovens § 4, stk. 1. Fordringen må ikke være omfattet af kursgevinstlovens § 4, stk. 3- 5.

Det beløb, som nedsættelsen opgøres til, er den gevinst på gæld i anledning af gældseftergivelsen, der, opgjort efter kursgevinstlovens regler, ikke beskattes hos debitor, jf. kursgevinstlovens § 8, hvis der i stedet for et indskud var sket en gældseftergivelse.

De anførte regler gælder også, når kreditorselskabet vel er udenlandsk, men dets skattepligt her til landet skyldes reglerne om selskabers sambeskatning

Når begge selskaber er skattepligtige til Danmark, er reglerne uændrede i forhold til tidligere. Der er alene sket den redaktionelle ændring at mens selve opgørelsen af nedsættelsen tidligere blev baseret på fordringshavers tab, baseres den nu på debitors gevinst på gæld.

Endvidere nedsættes underskudsbegrænsningen i nogle tilfælde af indskud mellem koncernforbundne selskaber, selvom kreditorselskabet ikke er skattepligtig til Danmark. Dette er nyt i forhold til tidligere.

Nedsættelse sker, såfremt det godtgøres, at tab på eftergivelse af kreditorselskabets fordring af den pågældende art ikke er fradragsberettiget i den udenlandske skattelovgivning, der gælder for kreditorselskabet. Det er uden betydning, om selskabet i det konkrete tilfælde havde så lille en indkomst, at det ikke ville have kunnet udnytte fradraget, eller om selskabet, selvom der er fradragsret, lader være med at foretage fradraget. Det er den skattepligtige, der ønsker underskudsbegrænsningen nedsat, der selv skal dokumentere de udenlandske regler.

De gældende regler stiller dog en yderligere betingelse for nedsættelse af underskudsbegrænsningen. Den går ud på, at kreditorselskabet ikke må kunne fradrage tabet, hvis det havde været skattepligtigt her til landet. Ved koncernforbundne selskaber vil denne betingelse altid være opfyldt, medmindre den nedsatte eller indfriede fordring er omfattet af bestemmelserne i kursgevinstlovens § 4, stk. 3 - 5.

Selve det beløb, som underskudsbegrænsningen nedsættes med, opgøres på samme måde, som når begge selskaber er skattepligtige til Danmark.

4.4. Ikrafttrædelse af pkt. 4.2. - 4.3.4

De ændrede regler træder i kraft fra og med indkomståret 1998. Ved konkurs har de virkning, hvor konkursdekret afsiges i indkomståret 1998 eller senere. Ved tvangsakkord eller gældssanering har de virkning, når kendelse herom afsiges i indkomståret 1998 eller senere. Ved frivillig akkord har de virkning, når aftale om frivillig akkord indgås i indkomståret 1998 eller senere.

5. Ændringer i ligningsloven (bortset fra akkord)

5.1. Indledning

Der er endvidere foretaget ændringer i ligningslovens regler om kurstabsfradrag. Der er ændret i goodwillreglerne, og der er foretaget ændringer vedrørende beskatning af køberetter til aktier, der tildeles medarbejdere.

5.2. Kurstabsfradrag.

Efter hidtil gældende regler kan der i forbindelse med en låneomlægning af visse kontantlån, der skete i tiden fra 27. juni 1993 til 1. januar 1996, gives et fradrag, der svarer til en del af et kurstab, der opstod ved stiftelsen af de pågældende lån. Fradraget fordeles over de følgende år. En hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af det lån, der gav adgang til et kurstabsfradrag, medfører ligningslovens § 6, at de årlige fradragsbeløb nedsættes forholdsmæssigt. De nu vedtagne lovændringer rører ikke ved dette, men præciserer blot, hvorledes nedsættelsen skal beregnes.

Hvis lånet er et obligationslån, præciserer de nye regler i ligningslovens § 6, stk. 3, 3. pkt., at nedsættelsen sker med en forholdsmæssig andel, der opgøres som forholdet mellem det til den ekstraordinære indbetaling svarende obligationsafdrag og det pågældende låns obligationsrestgæld på tidspunktet for den ekstraordinære indfrielse. (Det svarer til den praksis, der er beskrevet i pkt. 14.1.4. i cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven)

Hvis lånet er et kontantlån, går de nye regler i ligningslovens § 6, stk. 3, 2. pkt., ud på, at nedsættelsen sker med en forholdsmæssig andel, der opgøres som forholdet mellem den ekstraordinære indbetaling og kursværdien af pantebrevsrestgælden på tidpunktet for den ekstraordinære indfrielse.

Kurstabsfradraget bevares efter gældende regler, selvom der på ny sker låneomlægning af det oprindelige omlægningslån, når blot visse betingelser er opfyldte. Efter de tidligere gældende regler (jf. henvisningen i den tidligere ligningslovens § 6, stk. 3, til at ligningslovens § 6, stk. 1, 3. pkt., fandt tilsvarende anvendelse) indgik det i disse betingelser, at der, hvor det gamle lån indfries før det nye lån optages, er afgivet et lånetilbud på det nye lån inden indfrielsen. Efter de nu gældende regler, jf. ligningslovens § 6, stk. 4, er denne betingelse bortfaldet.

Betingelserne for bevarelse af et kurstabsfradrag, ved hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af enten omlægningslånet eller lån, der gennem en eller flere låneomlægninger fremtræder som erstatning for omlægningslånet, er herefter følgende:

Det er en betingelse for bevarelse af kurstabsfradraget, at lånet indfries med et realkreditlån.

Det er endvidere en betingelse at restløbetiden på det nye lån mindst svarer til restløbetiden på det lån, der indfries.

Hvis flere lån indfries med et nyt realkreditlån, er det en betingelse, at løbetiden mindst svarer til et vejet gennemsnit af restløbetiden på de lån, der indfries. Ved kontantlån sker sammenvejningen efter størrelsen af kursværdien af pantebrevsrestgælden på indfrielsestidspunktet. Ved obligationslån sker sammenvejningen efter størrelsen af de pågældende låns obligationsrestgæld på indfrielsestidspunktet.

Endelig er det en betingelse, at der maksimalt er et år mellem de to transaktioner: Ekstraordinær indfrielse af gammelt lån og optagelse af nyt.

I reglerne om fordeling af kurstabsfradraget over de nye låns løbetid er der ikke sket nogen ændringer. Der henvises til punkt 14.1.5. i cirkulære nr 72 af 17. april 1996.

Ændringerne i reglerne om kurstabsfradrag har virkning for ekstraordinære indfrielser, der finder sted den 1. januar 1998 eller senere.

5.3. Goodwill m.v.

De hidtil gældende regler indeholdt en værnsregel, der begrænsede afskrivningsadgangen, når goodwill, knowhow, patentret, forfatterret og kunstnerret og ret til mønster eller varemærke blev overdraget mellem parter, hvor den ene part har bestemmende indflydelse på den anden parts handlemåde.

Efter de nu vedtagne regler, jf. ligningslovens § 16 F, stk. 4, begrænses værnsreglen til alene at vedrøre goodwill. Endvidere lempes erhververens afskrivningsadgang ved goodwill. Efter tidligere gældende regler blev afskrivningsgrundlaget fastsat til et beløb, der svarede til overdragerens skattepligtige fortjeneste. Efter de nu vedtagne regler i ligningslovens § 16 F, stk. 4, nedsættes afskrivningsgrundlaget med et beløb svarende til den ikke afskrivningsberettigede del af overdragerens anskaffelsessum.

Hvor erhververen således tidligere alene kunne afskrive på det, der svarede til overdragerens skattepligtige fortjeneste, kan han nu afskrive på det, der svarer til den skattepligtige fortjeneste med tillæg af den uafskrevne del af overdragerens afskrivningsberettigede anskaffelsessum. Værnsreglen har betydning, hvis sælgeren har overtaget goodwill i den periode, hvor goodwill ikke var afskrivningsberettiget (og heller ikke blev beskattet hos overdrageren) og nu videresælger denne goodwill.

De ændrede regler har virkning for overdragelser, der foretages den 18. juni 1993 eller senere.

De nu vedtagne regler ophæver ikke reglerne om den procentvise nedsættelse af afskrivningsgrundlaget ved overdragelser i 1993, 1994 og 1995, jf. § 8 i lov nr. 428 af 25. juni 1993.

5.4. Køberetter til aktier til medarbejdere

Efter hidtil gældende regler beskattes køberetter til aktier, der tildeles medarbejdere m.v., som hovedregel på tildelingstidspunktet (retserhvervelsestidspunktet). Efter de nu vedtagne regler udskydes beskatningstidspunktet til det tidspunkt, hvor køberetten udnyttes eller afstås.

De ændrede regler i ligningslovens § 28 omfatter køberetter til aktier, der modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i personligt arbejde i øvrigt. Afgrænsningen svarer til afgrænsningen i ligningslovens § 16 om værdiansættelse af personalegoder. Anvendelsesområdet er dermed ikke kun almindelige lønmodtagerforhold, som f. eks funktionærforhold, men også arbejdsaftaler med konsulenter, revisorer, bestyrelsesmedlemmer m.v. Endvidere fremgår det af de nye regler, at også køberetter til aktier, som et selskab i øvrigt tildeler personer , der sidder i eller er medhjælp for selskabets bestyrelse, skal være omfattet af bestemmelsen, såfremt køberetten er ydet af selskabet som led i bestyrelsesarbejdet.

Beskatningsgrundlaget er køberettens værdi på udnyttelses- eller afståelsestidspunktet. Den medregnes i den personlige indkomst.

Det selskab, der har ydet køberetten, kan tilsvarende først fradrage den modsvarende udgift på det tidspunkt, hvor medarbejderen udnytter eller afstår køberetten. Selskabets fradragsberettigede udgift skal opgøres til det samme beløb, som medarbejderen skal indtægtsføre.

De nye regler har virkning for køberetter, hvortil der erhverves ret i indkomståret 1998 eller senere. Retserhvervelsestidspunktet er ofte det samme som tildelingstidspunktet. Aftalen kan dog være udformet således, at tildelingstidspunktet ligger forud for retserhvervelsestidspunktet

Hvor medarbejderens indkomstår følger kalenderåret, vil situationen dermed være den, at køberetter, der erhverves endelig ret til inden den 1. januar 1998 skal beskattes på retserhvervelsestidspunktet, at køberetter, der erhverves ret til den 1. januar 1998 eller senere, skal beskattes på udnyttelsestidspunktet eventuelt afståelsestidspunktet, og at køberetter der er tildelt før den 1. januar 1998, men som medarbejderen først erhverver ret til den 1. januar 1998 eller senere, skal beskattes på udnyttelsestidspunktet eventuelt afståelsestidspunktet.

6. Ændringer i realrenteafgiftsloven

6.1. Indledning

Reglerne i realrenteafgiftsloven om realrenteafgift af finansielle kontrakter er blevet nyformuleret og der er foretaget en begrænset udvidelse. Endvidere er der foretaget en ændring i reglerne for modregning af selskabsskat i realrenteafgift, der kun gælder for afgiftsåret 1998.

6.2. Realrenteafgift af finansielle kontrakter

Realrenteafgift betales efter nærmere regler af afkastet af pensionsopsparing. Efter de hidtil gældende regler medregnes tab og gevinst på finansielle kontrakter i realrenteafgiftsgrundlaget. Det gælder dog ikke tab på finansielle kontrakter baseret på aktier m.v. bortset fra i visse tilfælde. Tab kan således fradrages i realrenteafgiftsgrundlaget i det omfang, tabet ikke overstiger de fem senest forudgående afgiftsårs afgiftspligtige nettogevinster på kontrakten (som ikke ellers er benyttet til modregning i tab). Herudover kan tab fradrages i afgiftsårets og de følgende fem afgiftsårs nettogevinster på salgskontrakter, der er baseret på samme aktiv som tabskontrakten. Disse regler er fortsat gældende. Det er samtidig i lovteksten fremhævet, at tab på finansielle kontrakter baseret på investeringsbeviser er omfattet af de samme begrænsninger i retten til at fradrage tab som kontrakter baseret på aktier. Det er imidlertid ikke noget nyt. Endvidere er det som noget nyt bestemt, at tab på finansielle kontrakter baseret på konvertible obligationer (obligationer, der kan konverteres til aktier) også er omfattet af samme begrænsninger i retten til at fradrage tab som kontrakter baseret på aktier. De nye regler har virkning fra og med afgiftsåret 1998.

6.3. Loftet for modregning af selskabsskat i realrenteafgift i 1998

Realrenteafgiftslovens § 6 medfører, at der efter nærmere regler sker modregning af evt.. selskabsskat i realrenteafgift. Bestemmelsen gælder skattepligtige livsforsikringsselskaber. Modregningen sker ved, at afgiftsgrundlaget nedsættes med den skattepligtige indkomst. Nedsættelse sker dog kun med den del af den skattepligtige indkomst, der forholdsmæssigt kan henføres til afgiftsgrundlaget. Den skattepligtige indkomst kan dog ikke indgå i beregningen med et større beløb end gennemsnittet af de skattepligtige indkomster for de tre foregående indkomstår. Efter de nu vedtagne regler er dette loft for 1998 hævet med et beløb, der svarer til forskellen mellem den skattemæssige anskaffelsessum og den regnskabsmæssige værdi ved begyndelsen af indkomståret 1998 for nogle fordringer, for hvilke principperne for indtægtsførsel omlægges. Det drejer sig om fordringer, hvor selskaberne som følge af reglerne i kursgevinstlovens § 28 overgår til at anvende reglerne i realrenteafgiftslovens § 4, stk. 3 og 4, eller reglerne i kursgevinstlovens § 28, stk. 2, i stedet for realisationsprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab, jf. kursgevinstlovens § 41, stk. 13.

Underskrift 1

Skatteministeriet, den 24. april 1998 Peter Loft / Lise Bo Nielsen Indholdsfortegnelse 1. Indledning 2. Ændringer i aktieavancebeskatningsloven 2.1. Indledning 2.2. Beskatningsreglerne for konvertible obligationer 2.2.1. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid mindre end tre år 2.2.2. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid tre år eller derover, selskaber 2.2.3. Almindelige regler for konvertible obligationer, ejertid tre år eller derover, personer 2.2.4. Konvertible obligationer, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 2 a - 3 2.2.5. Gennemsnitsmetoden og konvertible obligationer 2.2.6. Salg m.v. til det udstedende selskab 2.2.7. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt. 2.2 - 2.2.6 2.3. Præcisering og udvidelse af begrebet børsnoteret 2.4. Præcisering af hvilke værdipapirer der sidestilles med aktier 3. Ændringer i ejendomsavancebeskatningsloven 3.1. Indledning 3.2. Kontantomregning og ændrede opgørelsestidspunkter 3.2.1. De almindelige regler 3.2.2. Særligt om kontantomregning af inkonverterbare lån fra før 19. maj 1993, der indgår i afståelsessummen 3.2.3. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt 3.2.1 og 3.2.2 3.3. Forhøjet indgangsværdi, ejendom erhvervet før 19. maj 1993 3.3.1. Ikrafttrædelse af reglerne i pkt. 3.3 3.4. Kompetenceomlægning, genopførelse af skadede bygninger 4. Ændringer i konkursskattelovens, personskattelovens og ligningslovens regler om akkord m.v. 4.1. Indledning. 4.2. Visse tab sidestilles med underskud 4.2.1. Konkurs 4.2.2. Tvangsakkord, gældssanering eller frivillig akkord 4.3. Nedsættelse af underskudsbegrænsning 4.3.1. Afgrænsning 4.3.2. Tvangsakkord og frivillig akkord, kreditorselskab skattepligtig til Danmark 4.3.3. Tvangsakkord og frivillig akkord, kreditorselskab ikke skattepligtig til Danmark 4.3.4. Indskud 4.4. Ikrafttrædelse af pkt. 4.2. - 4.3.4 5. Ændringer i ligningsloven (bortset fra akkord) 5.1. Indledning 5.2. Kurstabsfradrag 5.3. Goodwill m.v. 5.4. Køberetter til aktier til medarbejdere 6. Ændringer i realrenteafgiftsloven 6.1. Indledning 6.2. Realrenteafgift af finansielle kontrakter 6.3. Loftet for modregning af selskabsskat i realrenteafgift i 1998

Versioner

1. 1998-05-07 · til 2026-06-23